Курс: Учет материально-производственных запасов

Раскрываются понятие, классификация и оценка материально-производственных запасов. Описан порядок документального оформления поступления и расходования производственных запасов, учета производственных запасов на складах. Рассматривается синтетический и аналитический учет производственных запасов. Представлены особенности инвентаризации и переоценки производственных запасов. Отдельно описаны особенности бухгалтерского учета в торговых организациях.

ДИДАКТИЧЕСКИЙ ПЛАН

Понятие, классификация и оценка материально-производственных запасов. Понятие материально-производственных запасов. Классификация материально-производственных запасов. Оценка материально-производственных запасов.

Документальное оформление поступления и расходования производственных запасов. Документальное оформление поступления производственных запасов. Документальное оформле­ние расходования производственных запасов.

Учет производственных запасов на складах. Учет производственных запасов на складах и в бухгалтерии. Учет производственных запасов в бухгалтерии.

Синтетический и аналитический учет производственных запасов. Особенности учета поступления материалов по фактической себестоимости их поступления. Особенности учета и оценки поступления материалов при использовании счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Учет продажи и прочего выбытия мате­риально-производственных запасов.

Инвентаризация и переоценка производственных запасов. Инвентаризация производст­венных запасов. Учет формирования резервов под снижение стоимости материальных ценностей. Контроль за состоянием и рациональным использованием производственных запасов и основные направления совершенствования их учета.

Особенности бухгалтерского учета в торговых организациях. Документальное оформле­ние товарных операций и отчетность материально-ответственных лиц о наличии и движении това­ров. Учет поступления и реализации товаров. Учет товарообменных операций. Инвентаризация товаров. Учет и документальное оформление потерь и переоценки товаров.

Понятие материально-производственных запасов

Порядок организации бухгалтерского учета материально-производственных запасов опреде­лен на основе Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запа­сов» (ПБУ 5/01, приложение 1), Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов и Методических указаний по инвентаризации и финансовых обяза­тельств.

К бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

• используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназна­ченной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

• предназначенные для продажи, включая готовую продукцию и товары;

• используемые для управленческих нужд организации.

Готовая продукция является частью материально-производственных запасов, предназначен­ных для продажи (конечный результат производственного цикла), активы, законченные обработ­кой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодатель­ством.

Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полу­ченных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи.

Настоящее Положение не применяется в отношении:

1) активов, используемых для производства продукции, выполнения работ или оказании услуг, либо управленческих нужд организации в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он не превышает 12 месяцев;

2) активов, характеризующихся как незавершенное производство.

Материально-производственные запасы – это активы (имущество), которые в процессе промышленного производства под воздействием “живого” труда работников и при помощи средств труда переходят в готовую продукцию. Они, как правило, целиком потребляются в одном произ­водственном цикле, и стоимость свою полностью переносят на себестоимость вновь созданного продукта.

В процессе производства материально-производственные запасы используются различными способами. Одни из них полностью преобразуются и превращаются в новые, другие изменяют только свою форму и размеры, третьи входят в изделие без каких-либо внешних изменений, четвертые только способствуют изготовлению основных изделий, не входя в их вес или химиче­ский состав. В себестоимости готовой продукции материально-производственные затраты составляют значительную величину. Так, в целом по промышленности составляют свыше 70% всех затрат на производство, а в легкой и пищевой отраслях – около 90%.

Основной целью бухгалтерского учета производственных запасов является: их рациональная оценка; соответствие складских запасов нормативам; выявление фактических затрат, связанных с заготовлением материалов; контроль за соблюдением норм производственного потребления; правильное распределение стоимости израсходованных в производстве материалов по объектам калькулирования.

Классификация материально-производственных запасов

Для надлежащей организации учета производственных запасов важное значение имеют: их научно обоснованная классификация, оценка и выбор единицы учета.

Классификация материалов – это группировка материалов по их видам, применяемая в планировании, учете и отчетности. В зависимости от назначения производственные запасы, используемые при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг, а также для управленческих нужд, подразделяются на следующие группы: сырье и основные материалы, вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия; конструкции и детали; строительные материалы; возвратные отходы; топливо; тара и тарные материалы; запас­ные части; инвентарь и хозяйственные принадлежности и др.

Основные материалы и сырье – это предметы труда, из которых изготовляют продукт, они образуют его материальную (вещественную) основу. При этом сырьем называют продукцию сельского хозяйства и добывающей промышленности (зерно, хлопок, молоко, нефть и т.п.), а материалами – продукцию обрабатывающей промышленности (мука, ткань, сахар, металл, древе­сина и т.п.).

Вспомогательные материалы – материалы, используемые для воздействия на сырье и основные материалы, придания продукту определенных потребительских свойств или же для обслуживания и ухода за средствами труда и облегчения процесса производства (смазочные, обтирочные материалы и т.п., специи в колбасном производстве и другие компоненты, которые воздействуют на сырье и придают изделию специфические свойства).

Следует иметь в виду, что деление материалов на основные и вспомогательные носит услов­ный характер и нередко зависит от отрасли экономики, а также от количества материала, исполь­зованного на производство различных видов продукции.

Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия – это материалы, прошедшие опре­деленные стадии обработки, но не являющиеся еще готовой продукцией. В изготовлении продук­ции они выполняют такую же роль, как и основные материалы, т.е. составляют ее материальную основу.

Конструкции и детали – специфические производственные запасы строительных органи­заций, приобретаемые в порядке производственной комплектации строительных объектов.

Строительные материалы – это материалы, используемые организациями-застройщиками в процессе строительных и монтажных работ (кирпич, цемент, песок, краски и т.д.).

Возвратные отходы производства – это остатки сырья и материалов, образовавшиеся в процессе их переработки в готовую продукцию, утратившие полностью или частично потреби­тельские свойства исходного сырья и материалов (опилки, стружка и т.п.).

Из группы вспомогательных материалов (в связи с особенностью их использования) отдельно выделяют: топливо, тару и тарные материалы, запасные части.

Топливо – это горючее вещество, дающее тепло, являющееся источником получения энергии. Топливо подразделяют на технологическое (для технологических целей), двигательное (горючее) и хозяйственное (на отопление).

Тара и тарные материалы – это предметы, используемые для упаковки, транспортировки, хранения различных материалов и продукции (ящики, коробки, мешки и т.д.).

Запасные части – вид товарно-материальных ценностей, используемых для ремонта и замены износившихся деталей машин и оборудования.

Инвентарь и хозяйственные принадлежности – производственные запасы, используемые, как правило, для хозяйственных и управленческих нужд, включаемые, согласно учетной политике организации, в состав средств в обороте.

Организации, занятые производством сельскохозяйственной продукции, в состав производст­венных запасов включают семена, посадочный материал, корма, минеральные удобрения, биопре­параты и др. Кроме того, в составе средств в обороте находят отражение животные на выращивании и откорме, посадочный материал и др.

Материалы классифицируют также по техническим свойствам и делят на группы: черные и цветные металлы, прокат, трубы и др.

Указанные классификации производственных запасов используют для построения синтетиче­ского и аналитического учета, а также составления форм государственного статистического наблюдения (отчета) об остатках, поступлении и расходе сырья и материалов в производственно-эксплуатационной деятельности.

При значительной номенклатуре производственных запасов внутри каждой из перечисленных групп производственные запасы подразделяют на виды, сорта, марки, типоразмеры. Каждому наименованию, сорту, размеру материалов присваивают краткое числовое обозначение (номенкла­турный номер) и записывают его в специальный реестр – номенклатуру-ценник.

Номенклатура-ценник – это номенклатура материалов, в которой указаны учетные цены, необходимая для правильной организации учета материалов. В нем указывают также определен­ную для каждого материала учетную цену и единицу измерения материалов – единицу учета отдельного наименования и/или однородных групп (видов).

При использовании в учете вычислительной техники содержание номенклатуры-ценника можно существенно расширить, введя туда показатели нормы запаса, номера синтетических счетов и субсчетов и некоторые другие постоянные признаки.

Кодирование номенклатуры-ценника обычно осуществляют по смешанной порядково-серий­ной системе, используя семи-, восьмизначные коды. Первые два знака указывают синтетический счет, третий – субсчет, один или два следующих знака – группу материалов, остальные – различ­ные признаки характеристики материала.

Информацию, которая содержится в номенклатурах-ценниках, можно отнести к условно-постоянной. Она записывается на машинные носители и многократно используется для получения необходимых выходных данных.

Что касается единицы измерения (в штуках, килограммах, метрах и т.д.) конкретных видов запасов, то она выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением.

Оценка материально-производственных запасов

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Фактической себестоимостью производственных запасов, приобретенных за плату, призна­ется сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добав­ленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение производственных запасов могут быть:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением производственных запасов;

• таможенные пошлины;

• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы производст­венных запасов;

• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены производственные запасы;

• затраты по заготовке и доставке производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию, начисленные проценты по кредитам и займам;

• затраты по доведению производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Данные затраты включают в затраты организации по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением производственных запасов.

Не включаются в фактические затраты на приобретение производственных запасов общехо­зяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением производственных запасов.

Фактические затраты на приобретение производственных запасов уменьшаются или увеличи­ваются на величину суммовых разниц, возникающих до принятия запасов к бухгалтерскому учету в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте. Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте, кредиторской задолженности по оплате запасов, исчисленной по курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой задолженности на дату ее погашения.

Фактическая себестоимость производственных запасов при их изготовлении силами органи­зации складывается из фактических затрат, связанных с производством данных запасов.

Фактическая себестоимость производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Фактическая себестоимость производственных запасов, полученных организацией по дого­вору дарения (безвозмездно), определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату оприходования, а производственных запасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, – исходя из стоимости имущества, переданного или подлежащего передаче организацией. Стоимость имущества, переданного или подлежащего передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичного имущества.

Оценка производственных запасов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия к бухгалтерскому учету запасов по договору.

Производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к бухгалтерскому учету на забалансовые счета в оценке, предусмотренной в договоре.

При отпуске производственных запасов в производство и ином их выбытии оценка данных запасов может производиться одним из следующих способов:

• по себестоимости каждой единицы;

• по средней себестоимости;

• по себестоимости первых по времени приобретений запасов (способ ФИФО);

• по себестоимости последних по времени приобретений запасов (способ ЛИФО).

Применение одного из перечисленных способов по конкретному наименованию определяется в учетной политике организации и производится в течение отчетного года.

Метод оценки материальных ресурсов по себестоимости каждой единицы – метод бухгалтерского учета товарно-материальных запасов по цене каждой поступившей единицы товара. По себестоимости каждой единицы оценивают производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга. Например, на перерабатывающих пред­приятиях определяют себестоимость каждого вида переработанного скота (крупного рогатого скота, мелкого рогатого скота, свиней).

Метод оценки материальных ресурсов по средней себестоимости – метод бухгалтерского учета товарно-материальных запасов по средней себестоимости, определяемой по каждому виду (группе) запасов путем деления общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества остатка запасов на начало месяца и поступивших в этом месяце.

Данный способ оценки материальных ресурсов является традиционным для отечественной учетной практики. В течение отчетного месяца материальные ресурсы списывают на производ­ство, как правило, по учетным ценам, а в конце месяца – соответствующую долю отклонений фактической себестоимости материальных ресурсов от стоимости их по учетным ценам.

Метод ФИФО оценки материальных ресурсов – метод бухгалтерского учета товарно-мате­риальных запасов по цене первой поступившей партии товара. При способе ФИФО применяют правило: первая партия на приход – первая в расход. Это означает, что, независимо от того, какая партия материалов отпущена в производство, сначала списывают материалы по цене (себестоимо­сти) первой закупленной партии, затем по цене второй партии и т.д., в порядке очередности, пока не будет получен общий расход материалов за месяц.

Метод ЛИФО оценки материальных ресурсов – метод бухгалтерского учета товарно-мате­риальных запасов по цене последней поступившей партии товара. При способе ЛИФО применяют другое правило: последняя партия на приход – первая в расход (вначале списываются материалы по себестоимости последней партии, затем по себестоимости предыдущей и т.д.).

Пример оценки расхода материалов способами ФИФО и ЛИФО приведен в табл. 1.

Таблица 1

Пример оценки расхода материалов способами ФИФО и ЛИФО

Оценка материалов способами ФИФО и ЛИФО

Применение указанных способов оценки производственных запасов ориентирует организации на постановку аналитического учета материалов по отдельным по времени поступлениям (партиям), а не только по видам материалов. Можно оценить израсходованные материалы расчет­ным путем, используя формулу

где Р – стоимость израсходованных материалов;

О_н и О_к – стоимость начального и конечного остатков материалов;

П – стоимость поступивших в течение отчетного периода материалов.

Наряду с определением учетной цены очень важно установить единицу учета материальных ценностей. Такой единицей является каждый вид, сорт, марка, размер материалов, т.е. каждый номенклатурный номер.

Документальное оформление поступления производственных запасов

Первичные документы по поступлению и расходованию производственных запасов играют важную роль в организации материального учета, так как являются его основой. Непосредственно по первичным документам осуществляют предварительный, текущий и последующий контроль за движением, сохранностью и рациональным использованием производственных запасов.

Для отражения операций с материалами применяются, в основном, первичные документы унифицированной формы. Основные из них утверждены Постановлением Госкомстата РФ
«Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнаши­вающихся предметов, работ в капитальном строительстве».

Контроль за соблюдением правил оформления движения материальных ресурсов возложен на главного бухгалтера и руководителей соответствующих подразделений организации.

Материальные ресурсы поступают от поставщиков, подотчетных лиц, закупивших материалы в порядке наличного расчета, от списания пришедших в негодность основных средств и собствен­ного производства.

Для выполнения производственной программы организации определяют потребность в мате­риальных ресурсах и приобретают или производят их. На поставку материалов организация заключает договоры с поставщиками, в которых определяются права, обязанности и ответственность сторон по поставкам запасов.

Контроль за выполнением плана материально-технического обеспечения по договорам, свое­временностью поступления и оприходования материалов осуществляет служба снабжения (марке­тинговая служба). С этой целью в ней ведут ведомости (машинограммы) оперативного учета выполнения договоров поставки.

Поступающие на предприятие материалы оформляются первичными учетными документами в следующем порядке.

Поставщик одновременно с отгрузкой продукции высылает покупателю расчетные и другие сопроводительные документы – платежное поручение или платежное требование (в двух экземп­лярах – один непосредственно покупателю, другой – через банк), товарно-транспортную наклад­ную, квитанцию к железнодорожной накладной (при иногородней закупке) и др. Расчетные и другие документы, связанные с поступлением материалов, поступают к ответственному исполни­телю по снабжению, который проверяет правильность их оформления.

В результате такой проверки на расчетном или другом документе делается отметка о полном или частичном акцепте (согласии на оплату). Кроме того, служба снабжения осуществляет контроль за поступлением грузов и их розыск. С этой целью ведется журнал учета поступающих грузов.

Проверенные платежные документы из службы снабжения передают в бухгалтерию, а квитанции транспортных организаций – экспедитору для получения и доставки материалов.

Экспедитор принимает на станции или непосредственно у поставщика прибывшие материалы по количеству мест и массе. При обнаружении признаков, вызывающих сомнение в сохранности груза, при приемке груза от транспортной организации можно потребовать проверку груза.
В случае обнаружения недостачи мест или массы, повреждения тары, порчи материалов составляют коммерческий акт, который служит основанием для предъявления претензий к организации, из-за действия которой произошли указанные выше действия (к транспортной организации или постав­щику).

Для получения материалов со склада одногородних поставщиков экспедитору выдают наряд и доверенность, в которых указывают перечень материалов, подлежащих получению (наимено­вание, единица измерения, количество). При приемке материалов экспедитор производит не только количественную, но и качественную приемку.

Принятые грузы экспедитор доставляет на склад организации и сдает ответственному за хранение материальных ресурсов (заведующему складом, кладовщику), который проверяет соот­ветствие количества и качества материалов данным счета поставщика. Принятые материалы оформляют однострочными или многострочными приходными ордерами. Первый из них состав­ляют только на определенный вид материала, во второй записывают все принятые материалы независимо от количества. Приходный ордер подписывают заведующий складом и экспедитор. Образец многострочного ордера приведен в табл. 2.

Таблица 2

Извлечение из формы № М-4

Приходный ордер № 175

Организация ООО «Импульс»

Принял _____________________ ____________________________ Богунов

должность, подпись, расшифровка подписи

Сдал _______________________ ____________________________ Васильев

должность, подпись, расшифровка подписи

Материальные ресурсы приходуются в соответствующих единицах измерения (весовых, объемных, линейных, счетом). Если материалы поступают в одной единице, а расходуются в другой, то они учитываются одновременно в двух единицах измерения.

Письмо Минфина РФ «О порядке оформления поступающих материалов», написанное в соот­ветствии с методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, разрешает вместо приходного ордера (форма № М-4) приемку и оприходование материа­лов оформлять проставлением на документе поставщика (счете, накладной и т.д.) штампа, в оттиске которого содержатся те же реквизиты, что и в приходном ордере. Такой штамп приравнивается к приходному ордеру. Порядок оформления документов по приемке и оприходо­ванию материалов должен быть закреплен в учетной политике организации.

В тех случаях, когда количество и качество прибывших на склад материалов не соответствуют данным счета поставщика; приемку материалов производит комиссия, оформляя акт о приемке материалов, который служит основанием для предъявления претензии поставщику.

Акт о приемке материалов – документ для оформления приемки товарно-материальных ценностей в случае расхождения фактического наличия с данными сопроводительных документов поставщика. В состав комиссии приглашают представителя поставщика или представителя неза­интересованной организации. Акт составляют также при приемке материалов, поступивших на предприятие без счета поставщика (неотфактурованные поставки).

Если перевозку материалов осуществляют автотранспортом, то в качестве первичного доку­мента применяют товарно-транспортную накладную.

Товарно-транспортная накладная – это первичный бухгалтерский документ, оформляющий операции по отпуску и приему товарно-материальных ценностей, а также перевозку грузов и кото­рый регулирует отношения между перевозчиком, отправителем и получателем груза. Товарно-транспортную накладную составляет грузоотправитель в четырех экземплярах. Первый из них служит основанием для списания материалов у грузоотправителя; второй – для оприходования материалов получателем; третий предназначен для расчетов с автотранспортной организацией и является приложением к счету на оплату за перевозку ценностей; четвертый является основанием для учета транспортной работы и прилагается к путевому листу. Товарно-транспортную наклад­ную применяют в качестве приходного документа у покупателя в случае отсутствия расхождения количества поступивших грузов с данными накладной. При наличии такого расхождения приемку материалов оформляют актом о приемке материалов.

Поступление на склад материалов собственного изготовления, отходов производства, мате­риалов, оставшихся от списания основных средств и т.п., оформляют однострочными или много­строчными накладными на внутреннее перемещение материалов, которые выписывают цехи-сдатчики в двух экземплярах. Один из них является основанием для списания материалов с цеха-сдатчика, второй направляется на склад и используется в качестве приходного документа.

Подотчетные лица приобретают материалы в организациях торговли, у других организаций, на рынке или у населения за наличные деньги.

Документами, подтверждающими стоимость приобретенных материалов, являются товарный счет и акт (справка), которые составляет подотчетное лицо с участием других должностных лиц организации. В них излагается содержание хозяйственной операции с указанием даты, места покупки, наименования и количества материалов и цены. Подотчетное лицо отражает в акте (справке) также данные паспорта продавца товара. Акт (справка) прилагается к авансовому отчету подотчетного лица.

Документальное оформление расходования производственных запасов

Производственные запасы отпускают со склада организации на производственное потребле­ние, хозяйственные нужды, на сторону, для переработки и в порядке продажи излишних и нелик­видных запасов.

Для обеспечения контроля за расходованием материалов и правильного документального его оформления организации осуществляют соответствующие организационные мероприятия. Важным условием контроля за рациональным использованием материалов, например, является их разработка и применение норм расхода материальных ресурсов, а также отпуск на основе уста­новленных лимитов.

Норма расхода материальных ресурсов – максимально допустимое количество сырья, материалов, топлива, расходуемое на изготовление единицы продукции установленного качества, выполнение технологических операций и т.д.

Лимит отпуска материальных ресурсов – предельный объем материальных ресурсов, кото­рый может быть отпущен потребителю в планируемом периоде. Лимиты рассчитываются службой менеджеров на основе данных об объеме выпуска продукции и норм расхода материалов на единицу продукции.

Все службы организации должны иметь список должностных лиц, которым предоставлено право подписывать документы на получение и отпуск со склада материалов, а также выдавать разрешения на вывоз из организации материалов. Отпускаемые материалы должны быть точно взвешены, измерены и подсчитаны.

Расход материалов, отпускаемых в производство и на другие нужды, ежедневно оформляют лимитно-заборными картами.

Лимитно-заборная карта – документ по учету отпуска товарно-материальных ценностей, применяемый в предприятиях различных отраслей народного хозяйства, являющийся комбиниро­ванным накопительным документом, применяемым вместо разовых накладных. Образец лимитно-заборной карты по форме № М-8 приведен в табл. 3.

Лимитно-заборные карты выписываются соответствующей службой в двух экземплярах на один или несколько видов материалов и, как правило, сроком на один месяц.

Один экземпляр лимитно-заборной карты вручают цеху-получателю, другой – складу. Кладовщик записывает количество отпущенного материала и остаток лимита в оба экземпляра карты и расписывается в карте цеха-получателя. Представитель цеха расписывается в получении материалов в карте, находящейся на складе.

Отпуск материалов со складов производят в пределах установленного лимита. Сверхлимит­ный отпуск материалов и замену одного материала другим (при отсутствии материала на складе) оформляют выпиской отдельного требования-накладной. При замене в лимитно-заборной карте материала делают запись: «Замена, смотри требование № ____», уменьшая остаток лимита. Не использованные в производстве и возвращенные на склад материалы записывают в лимитно-заборную карту без составления каких-либо дополнительных документов.

Таблица 3

Форма № М-8

Лимитно-заборная карта № 37

Организация OOО «Импульс»

Руководитель подразделения Начальник цеха _________________ Арсентьев

установивший лимит должность, подпись, расшифровка подписи

Руководитель подразделения Начальник цеха _________________ __Турчин

получивший материальные должность, подпись, расшифровка подписи

ценности

Заведующий складом ___________________ Иванова

Для учета движения материалов внутри организации также применяют однострочные или многострочные требования-накладные. Накладные составляют материально ответственные лица участка, отпускающие ценности, в двух экземплярах, один из которых с распиской получателя остается на месте, а второй с распиской лица, отпускающего ценности, передается получателю ценностей.

Отпуск производственных запасов сторонним организациям или своим хозяйствам, располо­женным за пределами организации, оформляют накладными на отпуск материалов на сторону. Их выписывает служба менеджеров в двух экземплярах на основании нарядов, договоров и других документов.

При перевозке материалов автотранспортом вместо накладной применяют товарно-транс­портную накладную.

Вместо первичных документов по расходу материала можно использовать карточки учета материалов (см. ниже). С этой целью представители цехов-получателей расписываются в получе­нии материалов в самих карточках складского учета, которые становятся в связи с этим оправдательными документами.

В установленные дни документы по приходу и расходу материалов сдают в бухгалтерию организации по реестру приемки-сдачи документов, составленному в двух экземплярах. Первый из них сдается в бухгалтерию под расписку бухгалтера на втором экземпляре, второй остается на складе.

В небольших, особенно непроизводственных, организациях отпуск материалов на производ­ство продукции и оказание услуг осуществляется без оформления специальными документами. Фактически израсходованные материалы по их видам отражаются в актах или отчетах о выпуске и реализации готовой продукции. Акты составляются, как правило, подекадно работником органи­зации, ответственным за приемку, хранение и продажу продукции. После утверждения руководи­телем организации акт служит основанием для списания соответствующих материалов.

Учет производственных запасов на складах и в бухгалтерии

Для обеспечения производственной программы соответствующими материальными ресур­сами в производственных организациях создаются специализированные склады для хранения отдельных видов производственных запасов (основных материалов, топлива, запасных частей и др.). Кроме центральных складов в различных структурных подразделениях организации могут быть кладовые, выполняющие функции промежуточных складов. Каждому складу приказом по организации присваивается постоянный номер, который впоследствии указывается на всех доку­ментах, относящихся к операциям данного склада. Склады должны быть обеспечены исправными весами, измерительными приборами и мерной тарой.

На складах (в кладовых) материальные ценности размещаются по секциям, а внутри них – по группам, типо- и сорторазмерам в штабелях, ящиках, контейнерах, на стеллажах, полках, ячейках, поддонах, что обеспечивает быструю их приемку, отпуск и контроль за соответствием фактиче­ского наличия установленным нормам запаса (лимиту).

Учет материалов на складе осуществляет заведующий складом (кладовщик), являющийся материально ответственным лицом. Его принимают на работу по согласованию с главным бухгал­тером организации. С кладовщиком заключается по установленной форме типовой договор о полной индивидуальной материальной ответственности.

На каждый номенклатурный номер материалов кладовщик заполняет материальный ярлык, который прикрепляется к месту хранения материалов.

Материальный ярлык – изготовленная из картона, фанеры или других материалов бирка унифицированной формы, заполняемая на каждый шифр товарно-материальных ценностей на складе и прикрепляемая к ячейке стеллажа. В материальном ярлыке указываются наименование материалов, номенклатурный номер, единица измерения, цена и лимит наличия материалов.

Учет движения и остатков материалов осуществляют в карточках учета материалов (форма № М-17).

Карточка учета материалов – регистр аналитического учета объектов материальной сферы, имеющих натуральные измерители: цену, количество. Образец карточки приведен в табл. 4.

Таблица 4

Извлечение из формы № М-17

Карточка № 18

учета материалов

Организация ООО «Импульс»

Краски «Импетекс» (розовые)

наименование материала

Карточку заполнил ________________________________ Сидоров ____ .

должность, подпись, расшифровка подписи

На каждый номенклатурный номер открывают отдельную карточку. Такой учет, называемый сортовым, осуществляют только в натуральном выражении.

Карточки открывают в бухгалтерии и записывают в них следующие данные: номер склада, наименование материалов, их марку, сорт, профиль, размер, единицу измерения, номенклатурный номер, учетную цену и лимит; затем передают на склад, где кладовщик заполняет колонки прихода, расхода и остатка материалов.

Запись в карточках кладовщик делает на основании первичных документов (приходных орде­ров, требований, накладных и т.п.) в день совершения операций, после каждой записи выводя остаток материалов.

При небольшой номенклатуре материалов ведение учета материалов допускается также в книге сортового учета, которая содержит те же реквизиты, что и карточка складского учета.

В условиях компьютеризации и автоматизированного складского хозяйства вместо карточек учета материалов применяют систематически составляемые машинограммы-ведомости движения и остатков материалов. В них на основании первичных документов отражают те же данные, что и в карточках учета материалов.

Первичные документы после записи их данных в карточки учета материалов передают в бухгалтерию. Лимитно-заборные карты передают по мере использования лимита, но не позднее
1-го числа следующего месяца. Сдачу документов оформляют реестром, в котором указывают наименование и номера сдаваемых документов.

В цехах, имеющих кладовые, а также в подотчетных службах и подразделениях (пункты, отделения) материально ответственные лица (заведующие пунктами и отделениями, мастера) составляют месячные отчеты об остатках и движении материалов в подотчете и представляют их в бухгалтерию. В отчетах содержатся сведения об остатках материалов на начало месяца их поступ­ления, расходе и остатке на конец месяца.

Учет производственных запасов в бухгалтерии

Все первичные документы по движению материалов со складов и подразделений организации поступают в бухгалтерию. Именно на этой стадии учетного процесса работники бухгалтерии обязаны осуществлять действенный контроль за законностью, целесообразностью и правильностью документального оформления операций по движению производственных запасов. После проверки первичные документы подвергаются таксировке (умножением количества материалов на цену).

Существует несколько вариантов учета материалов в бухгалтерии. Далее будет изложена методика учета безотносительно к тому, в условиях ручного труда или с использованием компью­теров организован учет производственных запасов.

При первом варианте в бухгалтерии открывают на каждый вид и сорт материалов карточки аналитического учета, в которые записывают на основании первичных документов операции по поступлению и расходу материалов. Эти карточки отличаются от карточек складского учета лишь тем, что учет материалов в них ведут не только в натуральном, но и в денежном выражении. По окончании месяца по итоговым данным карточек составляют сортовые количественно-суммовые оборотные ведомости аналитического учета и сверяют их с оборотами и остатками на соответст­вующих синтетических счетах и данными карточек складского учета.

При втором варианте все приходные и расходные документы группируют по номенклатурным номерам, и в конце месяца подсчитанные по документам итоговые данные о поступлении и расходе каждого вида материалов записывают в оборотные ведомости, составляемые в нату­ральном и денежном выражении по каждому складу отдельно в разрезе соответствующих синтетических счетов и субсчетов. Этот вариант менее трудоемок, поскольку отпадает необходи­мость ведения карточек аналитического учета. Но учет и в этом случае остается громоздким, поскольку в оборотную ведомость приходится записывать сотни, а иногда и тысячи номенклатурных номеров материалов.

Более прогрессивным является оперативно-бухгалтерский, или сальдовый, метод учета мате­риалов. При сальдовом методе бухгалтерия не дублирует складской сортовой учет ни в отдельных карточках аналитического учета, ни в оборотных ведомостях, а использует в качестве регистров аналитического учета карточки учета материалов, ведущиеся на складах.

Ежедневно или в другие установленные сроки (как правило, не реже одного раза в неделю) работник бухгалтерии проверяет правильность записей кладовщика в карточках учета материалов и подтверждает их своей подписью на самих карточках. В конце месяца заведующий складом, а в отдельных случаях работник бухгалтерии переносит количественные данные об остатках на 1-е число месяца по каждому номенклатурному номеру материалов из карточек учета материалов в ведомость учета остатков материалов на складе (без оборотов прихода и расхода).

После проверки и визирования работником бухгалтерии ведомость остатков передают в бухгалтерию, где остатки материалов таксируют по учетным ценам и выводят их итоги по отдель­ным учетным группам материалов и в целом по складу.

При сальдовом методе учета материалов поступившие в бухгалтерию первичные документы по движению материалов после их проверки и таксировки раскладываются в контрольной карто­теке отдельно по приходу и расходу в разрезе складов и номенклатурных групп материалов. По истечении месяца картотеку используют для составления групповых оборотных ведомостей в суммовом выражении по каждому складу в отдельности. Таких групп в крупных организациях бывает несколько десятков (вместо тысяч наименований материалов). Данные этих ведомостей сверяют со стоимостными данными ведомости остатков и с итогами записей в регистрах синтети­ческого учета.

Сальдовый метод учета материалов является одним из наиболее эффективных, особенно в условиях ручной обработки учетных данных и малой механизации учета.

При использовании компьютеров все необходимые регистры при сальдовом методе учета материалов (групповые оборотные ведомости, ведомости остатков, сальдово-сличительные ведо­мости) составляются автоматически.

Особенности учета поступления материалов по фактической себестоимости их поступления

Синтетический учет производственных запасов ведут на синтетических счетах:

• 10 «Материалы»;

• 11 «Животные на выращивании и откорме»;

• 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»;

• 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;

• 41 «Товары»;

• 43 «Готовая продукция»;

• забалансовые счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение», 003 «Материалы, принятые в переработку»; 004 «Товары, принятые на комиссию».

К счету 10 «Материалы» могут быть открыты следующие субсчета:

• 1 «Сырье и материалы»;

• 2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;

• 3 «Топливо»;

• 4 «Тара и тарные материалы»;

• 5 «Запасные части»;

• 6 «Прочие материалы»;

• 7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»;

• 8 «Строительные материалы»;

• 9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности» и др.

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета при операциях с товарно-материальными запа­сами приведена в приложении 2.

Сельскохозяйственные организации могут открывать к счету 10 «Материалы» отдельные субсчета для учета семян, посадочного материала и кормов (покупных и собственного производ­ства), минеральных удобрений, ядохимикатов, используемых в борьбе с вредителями и болезнями сельскохозяйственных культур, биопрепаратов, медикаментов и др. На малых предприятиях все производственные запасы можно учитывать на одном синтетическом счете 10 «Материалы».

На синтетических счетах учет материальных ценностей ведут по фактической себестоимости или по учетным ценам. При учете материалов по фактической себестоимости в дебет матери­альных относят все расходы по их приобретению.

При поступлении материалов дебетуют материальный счет 10 «Материалы» и кредитуют:

• счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на стоимость поступивших материа­лов по ценам поставщиков со всеми наценками сбытовых и снабженческих организаций и транс­портно-заготовительными расходами, включенными в счета поставщиков, включая оплату процентов за приобретение в кредит, предоставленный поставщиком и суммовые разницы, возни­кающие до принятия на учет материалов;

• счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» – на сумму начисленных процентов за кредиты и займы, использованные на закупку материалов;

• счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на стоимость услуг, оплачи­ваемых чеками транспортным (железнодорожным и водным) организациям;

• счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» – на стоимость материалов, оплаченных из подотчетных сумм;

• счет 23 «Вспомогательные производства» – на расходы по доставке материалов собствен­ным транспортом и на фактическую себестоимость материалов собственного производства;

• счет 20 «Основное производство» – на стоимость возвратных отходов; другие счета.

Пример. Швейная фабрика приобрела 500 погонных метров ткани для пошива костюмов стоимостью 60 000 руб., включая НДС – 10000 руб. Ткань используется фабрикой для производ­ства швейных изделий, то есть для осуществления основного вида деятельности. Следовательно, ее стоимость должна учитываться на субсчете 10-1.

Дебет счета 10-1 Кредит счета 60 – 50000 руб. – оприходована ткань.

Дебет счета 19 Кредит счета 60 – 10000 руб. – выделен НДС.

Материальные ценности, полученные от разборки списанных основных средств, и излишки материалов, выявленные при инвентаризации, оценивают по рыночной стоимости и приходуют по дебету счета 10 с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Пример. ООО «Лотос» списало основное средство ввиду морального износа. Первоначальная стоимость составляет 100000 руб., начисленная амортизация – 90000 руб. При разборке основного средства в качестве металлолома оприходованы материалы, рыночная стоимость которых состав­ляет 1000 руб. В бухгалтерском учете найдут отражение следующие операции:

Дебет счета 01 Субсчет «Выбытие основных средств» Кредит счета 01 «Основные средства» – 100000 руб. – списана первоначальная стоимость выбывающего основного средства;

Дебет счета 02 Кредит счета 01 Субсчет «Выбытие основных средств» – 90000 руб. – списана амортизация;

Дебет счета 91-2 Кредит счета 01 Субсчет «Выбытие основных средств» – 10000 руб. – списана остаточная стоимость основного средства;

Дебет счета 10-6 Кредит счета 91-1 – 1000 руб. – оприходован металлолом, образовавшийся в результате разборки основного средства;

Дебет счета 99 Кредит счета 91-9 – 9000 руб. – в конце месяца определен убыток от списания основного средства.

Материалы, полученные по договору дарения и безвозмездно, принимаются на учет по рыночной стоимости по дебету счета 10 с кредита счета 98 «Доходы будущих периодов». По мере списания безвозмездно полученных материалов на счета учета затрат и по другим причинам выбытия (на счета 20, 23, 25, 26, 97 и др. с кредита счета 10) их стоимость списывается со счета 98 в кредит счета 91.

Пример. Единственный учредитель ООО «Росинка» Комаров И.А. безвозмездно передал своей организации пиломатериалы для производства мебели. Рыночная стоимость данных мате­риалов составляет 12000 руб., что подтверждается товарным чеком из магазина, где Комаров И.А. недавно их приобрел. В бухгалтерском учете ООО «Росинка» данные операции будут отражены следующим образом:

Дебет счета 10-1 Кредит счета 98-2 – 12000 руб. – оприходованы безвозмездно полученные материалы;

Дебет счета 20 Кредит счета 10-1 – 6000 руб. – часть материалов отпущена в производство;

Дебет счета 98-2 Кредит счета 91-1 – 6000 руб. – отражена в составе внереализационных доходов часть материалов, полученных безвозмездно и отпущенных в производство.

Сельскохозяйственные организации продукцию собственного производства текущего года отражают на счете 10 «Материалы» в течение года по плановой себестоимости (дебет счета 10, кредит счета 20 «Основное производство»). После составления годовой отчетной калькуляции плановую себестоимости материалов корректируют до фактической себестоимости способом «красное сторно» (если фактическая себестоимость оказалась ниже плановой) или способом дополнительных проводок (если фактическая себестоимость выше плановой).

Поступающие материалы, не сопровождающиеся платежными документами от поставщиков, (неотфактурованные поставки), оприходуют по акту о приемке материалов, составляемому на складе. Оприходование неотфактурованных поставок осуществляют по учетным ценам либо по ценам договора или предыдущих поставок. Если до конца месяца платежное требование не посту­пит, то приемная оценка на указанные поставки сохраняется. В следующем месяце при поступ­лении платежного требования стоимость неотфактурованных поставок в приемной оценке сторнируют, и составляют новую запись по фактическим суммам, указанным в документах поставщиков.

Стоимость акцептованных и оплаченных материалов, не поступивших в течение отчетного периода в организацию (материалы в пути), по окончании месяца отражают по дебету счетов 10 «Материалы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (без оприходования ценностей на склад). В начале следующего месяца эти суммы сторнируют, и по поступлению ценностей составляют обычную бухгалтерскую запись по ним.

При приемке материалов от поставщиков могут быть выявлены излишки или недостачи фактически поступившего количества материалов по сравнению с документальными данными, оформляемые актом. Излишки приходуют по акту и расценивают по учетным ценам организации или по отпускным ценам. Затем отдел снабжения сообщает об излишках поставщику и просит выслать платежное требование на стоимость излишков.

Отпущенные в производство и на другие нужды материалы списывают с кредита матери­альных счетов в дебет соответствующих счетов издержек производства и на другие счета в тече­ние месяца по твердым учетным ценам. При этом составляют следующую бухгалтерскую проводку:

• дебет счета 20 «Основное производство» (материалы отпущены основному производству);

• дебет счета 23 «Вспомогательные производства» (материалы отпущены вспомогательным производствам);

• дебет других счетов в зависимости от направления расходов материалов (25, 26 и др.);

• кредит счета 10 «Материалы» или других счетов по учету материалов.

Стоимость материалов по твердым ценам между различными счетами издержек производства и другим направлениям выбытия материалов распределяют на основании ведомости распреде­ления материалов, которую составляют по данным первичных документов о расходе материалов.

По истечении месяца определяют разницу между фактической себестоимостью израсходо­ванных материалов и стоимостью их по твердым учетным ценам. Разницу списывают на те же счета затрат, на которые были списаны материалы по твердым учетным ценам (счета 20, 23, 25 , 26 и др.). При этом если фактическая себестоимость выше твердой учетной цены, то разницу между ними списывают дополнительной бухгалтерской проводкой, обратную разницу (что возможно при использовании в качестве твердой учетной цены плановой себестоимости материалов) – способом «красное сторно», т.е. отрицательными числами.

Отклонения фактической себестоимости материалов от стоимости их по твердым учетным ценам распределяют между израсходованными и оставшимися на складе материалами пропорцио­нально стоимости материалов по твердым учетным ценам. С этой целью определяют процентное отношение отклонений фактической себестоимости материалов от твердой учетной цены и найденное отношение умножают на стоимость отпущенных и оставшихся материалов по твердым учетным ценам.

Процентное отношение отклонений фактической себестоимости материалов от твердой учет­ной цены (X) определяется по следующей формуле

где О_н – отклонение фактической себестоимости материалов от стоимости по твердым учетным ценам на начало месяца;

О_п – отклонение фактической себестоимости материалов от стоимости их по твердым учет­ным ценам по поступившим материалам за месяц;

УЦ_н – стоимость материалов в твердых учетных ценах на начало месяца;

УЦ_п – стоимость поступивших в течение месяца материалов по твердым учетным ценам.

Аналитический учет поступления материалов в значительной мере зависит от выбора учетной цены. Если в качестве твердых учетных цен применяют средние покупные цены, то поступившие материалы отражают на каждом аналитическом счете по средним ценам. Наценки сбытовых и снабженческих организаций и транспортно-заготовительные расходы по всем поступившим мате­риалам учитывают в одном аналитическом счете «Транспортно-заготовительные расходы и наценки снабженческих и сбытовых организаций».

Если твердой учетной ценой служит плановая себестоимость материалов, то поступившие материалы отражают на каждом аналитическом счете по плановой себестоимости, а разницу между фактической и плановой себестоимостью материалов показывают на аналитическом счете «Отклонения фактической себестоимости от плановой».

Особенности учета и оценки поступления материалов при использовании счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»

В зависимости от принятой организацией учетной политики поступление материалов может быть отражено с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценно­стей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» или без их использования.

Если синтетический учет материальных ценностей ведут по учетным ценам, то помимо счетов по учету материально-производственных запасов (10, 41, 43) используют счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценно­стей».

Счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» предназначен для учета заготовления и приобретения материальных ценностей, относящихся к средствам в обороте (мате­риалы, животные на выращивании и откорме, товары).

В дебет счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» относят покупную стоимость материальных ценностей, по которым в организацию поступили расчетные документы поставщика и другие расходы по приобретению материалов с кредита счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 23 «Вспомогательные производства», 71 «Расчеты с подотчет­ными лицами» и др. в зависимости от того, откуда поступили материальные ценности, от характера расходов по заготовке и доставке материальных ценностей в организацию.

Материально-производственные запасы, фактически поступившие в организацию, списывают по учетным ценам с кредита счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» в дебет счетов 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме» и 41 «Товары».

Учетная цена материалов устанавливается предприятием самостоятельно. В качестве учетных цен на материалы применяются:

• цены поставщика (в этом случае другие расходы, входящие в фактическую себестоимость, учитываются отдельно в составе транспортно-заготовительных расходов);

• фактическая себестоимость материалов (в этом случае транспортно-заготовительные расходы отдельно не учитываются, так как они включаются непосредственно в учетные цены соответствующих МПЗ);

• планово-расчетные цены, которые разрабатываются и утверждаются организацией;

• средняя цена группы, которая устанавливается в тех случаях, когда производится укрупне­ние номенклатурных номеров МПЗ путем объединения в один номер нескольких размеров, сортов, видов однородных материалов, имеющих незначительные колебания в ценах.

Сумму разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчис­ленной в фактической себестоимости приобретения и учетных ценах, списывают со счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» в дебет счета 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей». Остаток на счете 15 на конец месяца показывает наличие материально-производственных запасов в пути.

Израсходованные или проданные материально-производственные запасы списывают на счета издержек производства (обращения) и продажи с кредита материальных счетов по учетным ценам.

Счет 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей» назначен для учета разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения и учетных ценах. Этот счет используют только в том случае, если на счетах 10,11,41 синтетический учет ведут по учетным ценам.

Накопленные на счете 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей» разницы между фактической себестоимостью приобретенных материально-производственных запасов и стоимо­стью их по учетным ценам списывают с кредита счета 16 в дебет счетов издержек производства или обращения или других счетов пропорционально стоимости израсходованных материально-производственных запасов по учетным ценам.

Пример. ООО «Настурция», согласно учетной политике, ведет учет материалов по учетным ценам (по плановой себестоимости приобретения) с применением счетов 15 и 16. Предприятие приобрело у поставщика материалы стоимостью 25200 руб., включая НДС – 4200 руб. Учетная цена приобретенных материалов составляет 25000 руб. После передачи материалов в производ­ство произведена оплата поставщику. Остатков материалов на счете 10 и отклонений на счете
16 на начало месяца не было.

В учете будут отражены следующими проводками:

Дебет счета 15 Кредит счета 60 – 21000руб. – отражена покупная стоимость материалов;

Дебет счета 19 Кредит счета 60 – 4200 руб. – выделен НДС;

Дебет счета 10 Кредит счета 15 – 25000 руб. – оприходованы материалы по учетной цене;

Дебет счета 15 Кредит счета 16 – 4000 руб. – списано отклонение между фактической себе­стоимостью материалов и их учетной ценой;

Дебет счета 20 Кредит счета 10 – 25000 руб. – приобретенные материалы переданы в произ­водство;

Дебет счета 20 Кредит счета 16 – 4000 руб. – сторно – списана разница между фактической себестоимостью и учетной ценой материалов;

Дебет счета 60 Кредит счета 51 – 25200 руб. – оплачены материалы поставщику;

Дебет счета 68 Субсчет «Расчеты по НДС» Кредит счета 19 – 4200 руб. – принят к вычету НДС.

Аналитический учет по счету 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей» ведут по группам материально-производственных запасов с приблизительно одинаковым уровнем этих отклонений.

Учет продажи и прочего выбытия материально-производственных запасов

При продаже организацией материалов физическим и юридическим лицам, цена продажи определяется по соглашению сторон (продавца и покупателя). Материалы, как правило, должны продаваться по рыночным ценам с учетом их физического состояния. Исчисление и уплата нало­гов к цене продаваемых (передаваемых) материалов осуществляется организацией в порядке, предусмотренном действующим законодательством.

Продажа материалов оформляется соответствующим подразделением организации, осуществ­ляющим снабженческо-сбытовые функции, либо должностным лицом, выполняющим анало­гичные функции, путем выписки накладной на отпуск материалов на сторону, на основании договоров или других документов и разрешения руководителя организации или лиц, им на то упол­номоченных. При перевозке грузов автотранспортом оформляется товарно-транспортная накладная.

Порядок вывоза и выноса с территории организации материальных запасов, оформления пропусков на вывоз и вынос, организация контроля за вывозом (выносом) материальных запасов устанавливаются организацией.

При отгрузке (отпуске) материалов для продажи определяются суммы, подлежащие оплате покупателем, оформляется и предъявляется ему к оплате расчетный документ

При продаже материалов на сторону составляют следующие бухгалтерские записи:

• Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 10 «Материалы» – на стоимость материалов по учетным ценам;

• Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» – на разницу между фактической себестоимостью материалов и стои­мостью по учетным ценам;

• Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – на продажную стоимость материалов;

• Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – на сумму НДС по проданным материалам.

Финансовый результат реализации материалов списывают со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки».

Пример. ООО «Нарцисс» продало материалы по договорной цене – 15 000 руб. балансовая стоимость материалов составляла – 10 000 руб., расходы, связанные с продажей – 1 000 руб.

В бухгалтерском учете ООО «Нарцисс» данные операции будут отражены следующими проводками:

• Дебет счета 91, кредит счета 10 – 1 000 руб. списана стоимость проданных материалов

• Дебет счета 91, кредит счета 44 – 1 000 руб. списана сумма расходов, связанных с продажей

• Дебет счета 91, кредит счета 68 – 3 000 руб. выделен НДС;

• Дебет счета 62, кредит счета 91 – 15 000 руб. на договорную стоимость продажи

• Дебет счета 51, кредит счета 62 – 15 000 руб. поступили на расчетный счет денежные сред­ства в оплату проданных материалов;

• Дебет счета 91 субсчет «Прочие доходы и расходы», кредит счета 99 «Прибыли и убытки» – 1000 руб. – списан финансовый результат от продажи.

При продаже материальных запасов, синтетический учет которых ведется по фактической себестоимости, их списывают со счета 10 в дебет счета 91 в течение месяца по учетным ценам, а по окончании месяца такой же проводкой списывают отклонения от фактической себестоимости материалов от стоимости их по учетным ценам (способом «красное сторно» или способом допол­нительных проводок).

Списание материалов со счетов учета запасов может осуществляться в следующих случаях:

• пришедшие в негодность по истечении сроков хранения;

• морально устаревшие;

• при выявлении недостач, хищений или порчи, в том числе вследствие аварий, пожаров, стихийных бедствий.

Подготовка необходимой информации для принятия руководством организации решения о списании материалов осуществляется Комиссией с участием материально ответственных лиц.

В акте на списание материалов, который готовит постоянно действующая комиссия, указывается:

• наименование списываемых материалов и их отличительные признаки;

• количество;

• фактическая себестоимость;

• установленный срок хранения;

• дата (месяц, год) поступления материалов;

• причина списания;

• информация о взыскании материального ущерба с виновных лиц.

Акт утверждается руководителем организации или лицом, им уполномоченным.

При списании материалов их фактическая себестоимость (сумма стоимости материалов по учетным ценам и доля отклонений или ТЗР, связанная с их приобретением) относится в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Списанные материалы, использование которых возможно в хозяйственных целях (материалы с пониженными качественными характеристиками) или подлежащие сдаче в виде отходов (лом, ветошь и т.п.), приходуются на склад (кладовую) организации на основании акта на списание и накладной на внутреннее перемещение материальных ценностей.

Накладная на внутреннее перемещение материальных ценностей, как правило, выписывается в 3-х экземплярах, из которых один экземпляр остается в подразделении списывающего мате­риалы, второй – передается подразделению, принимающему ценности, третий экземпляр передается в бухгалтерскую службу организации. Накладные на внутреннее перемещение матери­альных ценностей подписываются руководителями передающего и принимающего подразделения организации.

Остающиеся от списания материальных ценностей отходы оцениваются по сложившейся на дату списания стоимости, исходя из цены возможного использования и зачисляются по указанной стоимости на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации. При этом дебетуется субсчет 10-6 «Прочие материалы» и кредиту­ется счет 91.

Списание материалов, передаваемых по договору дарения или безвозмездно, осуществляется на основании первичных документов на отпуск материалов (товарно-транспортных накладных, заявлений на отпуск материалов на сторону, приказов на отпуск и др.). Материалы списываются передающей стороной по фактической себестоимости (учетной цене, увеличенной на долю откло­нений к стоимости этих материалов или ТЗР, приходящихся на них). Стоимость материалов, пере­даваемых безвозмездно, а также возникающие расходы по отпуску этих материалов, относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации. В учете должны быть оформлены проводки:

• Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 10 «Материалы» – на стоимость материалов по учетным ценам;

• Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – на сумму НДС по стоимости переданных материалов.

Налоговую базу по налогу на прибыль такая передача не уменьшает, если иное не установ­лено законодательством.

В разделе 1.3. отмечалось, что определение фактической себестоимости материальных ресур­сов, списываемых на производство, разрешается производить помимо средней стоимости мето­дами ФИФО и ЛИФО.

При использовании этих способов возникает необходимость оценки каждой партии расходуе­мых материалов, что на практике осуществить довольно сложно.

Целесообразнее стоимость израсходованных материалов при их оценке способами ФИФО и ЛИФО определять расчетным путем. В этом случае в течение месяца материалы списываются на производство по учетным ценам, т.е. обычным, наиболее распространенным способом. По окон­чании месяца определяют стоимость израсходованных материалов способом ФИФО или ЛИФО, находят отклонение исчисленной стоимости материалов от стоимости их по учетным ценам и списывают выявленное отклонение на соответствующие счета (пропорционально стоимости ранее списанных материалов по учетным ценам) или относят на себестоимость проданной продукции при решении применения такого способа в учетной политике.

Для списания израсходованных материалов на соответствующие объекты учета затрат в бухгалтерии составляют разработочную таблицу, где материалы отражаются по учетным ценам.

При использовании в учете компьютеров приходные документы группируют в пачки и после контроля и проверки кодов сдают на вычислительную установку, где на их основе разрабатыва­ется машинограмма-ведомость поступления материалов на склад. При использовании компью­теров непо­средственно в бухгалтерии производится такая же проверка и составление ведомостей – регистров учета. В ведомости отражается стоимость приобретенных материалов по учетным ценам и фактической себестоимости с расшифровкой ее слагаемых по каждому расчетному доку­менту поставщиков.

На основании ведомостей поступления материалов печатается сводная ведомость расчета транспортно-заготовительных расходов или отклонений фактической себестоимости материалов от стоимости их по учетным ценам, и исчисляется коэффициент отклонений фактической себе­стоимости от стоимости по учетным ценам.

По данным расходных документов и указанной выше сводной ведомости составляют машино­грамму-ведомость расхода материалов по корреспондирующим счетам, где по каждому виду израсходованных материалов в разрезе шифров затрат отражают их стоимость по учетным ценам, коэффициент отклонений и сумму отклонений, приходящуюся на израсходованные материалы.

Для получения обобщенных данных по счетам производственных запасов по каждому из них составляют машинограммы-оборотные ведомости. Данные этих оборотных ведомостей сверяют с общей оборотной ведомостью по синтетическим счетам и субсчетам и после сверки переносят в машинограмму – Главную книгу.

Инвентаризация производственных запасов

Товарно-материальные ценности (производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы) заносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и др.).

Инвентаризация товарно-материальных ценностей (ТМЦ) должна, как правило, проводиться в порядке расположения ценностей в данном помещении.

При хранении товарно-материальных ценностей в разных изолированных помещениях у одного материально ответственного лица инвентаризация проводится последовательно по местам хранения. После проверки ценностей вход в помещение пломбируется, и комиссия переходит для работы в следующее помещение.

Товарно-материальные ценности, поступающие во время проведения инвентаризации, прини­мают материально ответственные лица в присутствии членов инвентаризационной комиссии и приходуют их по реестру или товарному отчету после инвентаризации.

Эти ценности заносят в отдельную опись. В ней указывают дату поступления, наименование поставщика, дату и номер приходного документа, наименование товара, количество, цену и сумму. Одновременно на приходном документе за подписью председателя инвентаризационной комиссии (или по его поручению члена комиссии) делается отметка «После инвентаризации» со ссылкой на дату описи, в которую записаны эти ценности.

При длительном проведении инвентаризации в исключительных случаях и только с письмен­ного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации в процессе инвентаризации товарно-материальные ценности могут отпускаться материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии.

Эти ценности заносят в отдельную опись под наименованием «Товарно-материальные ценно­сти, отпущенные во время инвентаризации». Оформляется опись по аналогии с документами на поступившие товарно-материальные ценности во время инвентаризации. В расходных документах делают отметку за подписью председателя инвентаризационной комиссии или (по его поручению) члена комиссии.

В описях на товарно-материальные ценности, переданные в переработку другой организации, указывают наименование перерабатывающей организации, наименование ценностей, количество, фактическую стоимость по данным учета, дату передачи ценностей в переработку, номера и даты документов.

ТМЦ, находящиеся в эксплуатации, инвентаризируются по местам их нахождения и матери­ально ответственным лицам, на хранении, у которых они находятся.

Инвентаризацию проводят путем осмотра каждого предмета. В описи ТМЦ заносят по наиме­нованиям в соответствии с номенклатурой, принятой в бухгалтерском учете.

При инвентаризации ТМЦ, выданных в индивидуальное пользование работникам, допуска­ется составление групповых инвентаризационных описей с указанием в них ответственных за эти предметы лиц, на которых открыты личные карточки, с распиской их в описи.

Предметы спецодежды и столового белья, отправленные в стирку и ремонт, должны записы­ваться в инвентаризационную опись на основании ведомостей-накладных или квитанций органи­заций, осуществляющих эти услуги.

ТМЦ, пришедшие в негодность и несписанные, в инвентаризационную опись не включаются, а составляется акт с указанием времени эксплуатации, причин негодности, возможности использо­вания этих предметов в хозяйственных целях.

Тару заносят в описи по видам, целевому назначению и качественному состоянию (новая, бывшая в употреблении, требующая ремонта и др.).

На тару, пришедшую в негодность, инвентаризационная комиссия составляет акт на списание с указанием причин порчи.

Излишки материально-производственных запасов, выявленные в результате проведенной инвентаризации, отражаются в бухгалтерском учете как внереализационные доходы (дебетуют счет 10 «Материалы», кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы»).

При выявлении фактов недостач, хищений, порчи материалов их фактическая себестоимость или ее часть (при порче материалов) списывается с кредита счета 10 «Материалы» в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Со счета 94 стоимость недостающих и испорченных материалов списывают на счета издержек производства и обращения (если потери в пределах норм), в дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба» (при установ­лении конкретных виновников), в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» (при отсутствии конкретных виновников или если во взыскании недостающих или испорченных ценностей отка­зано судом).

Стоимость материалов, утраченных в результате стихийных бедствий или иных форс-мажор­ных обстоятельств, списывается с кредита счета 10 «Материалы» в дебет счета 99 «Прибыли и убытки». Материалы, израсходованные при ликвидации последствий стихийных бедствий, также списываются со счета 10 на счет 99.

Учет формирования резервов под снижение стоимости материальных ценностей

За последние годы значительно претерпел изменения порядок переоценки материальных ценностей: в соответствии с действующим законодательством отменено централизованное изме­нение цен и тарифов. Счет переоценки материальных ценностей упразднен.

В связи с отменой переоценок в централизованном порядке принято решение о создании резервов под снижение стоимости материальных ценностей в соответствии с нормативными документами, перед составлением бухгалтерского баланса за год фактическая себестоимость материальных ценностей сравнивается с их рыночной стоимостью (стоимостью возможной продажи). При этом если фактическая себестоимость материальных ценностей оказывается ниже их рыночной стоимости, то указанные ценности отражаются в балансе по фактической себестои­мости. Если же, наоборот, фактическая себестоимость материальных ценностей оказывается выше их рыночной стоимости, то материальные ценности должны отражаться в балансе по рыночной стоимости.

По данным бухгалтерского учета, рыночную стоимость материальных ценностей определяют вычитанием из фактической их себестоимости сумм резервов под снижение стоимости материаль­ных ценностей, которые учитываются на счете 14 «Резервы под снижение материальных ценно­стей».

Сумму резерва под снижение стоимости материальных запасов определяют сопоставлением фактической себестоимости с рыночной стоимостью по каждому номенклатурному номеру или по группам однородных материальных ценностей (в случае, когда рыночная фактическая себестои­мость превышает рыночную стоимость материалов).

На общую сумму резервов под снижение стоимости материальных ценностей дебетуют счет 91 «Прочие доходы и расходы» и кредитуют счет 14 «Резервы под снижение стоимости матери­альных ценностей».

В начале периода, следующего за периодом, в котором произведена указанная выше запись, зарезервированная сумма восстанавливается записью по дебету счета 14 и кредиту счета 91. Закрытие счета 14 осуществляют исходя из предположения полного расходования материальных ценностей в следующем отчетном периоде.

Остаток на счете 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» показывает превышение фактический себестоимости материальных ценностей над их рыночной стоимостью только на конец отчетного периода.

Следует отметить, что счет 14 применяется для обобщения информации о резервах под отклонение стоимости не только по счету 10 «Материалы», но и по другим средствам в обороте – незавершенному производству, готовой продукции, товарам и т.п. Поэтому при составлении бухгалтерского баланса за год сумма резерва под снижение стоимости материальных ценностей (сальдо по счету 14) сопоставляется с сальдо по счетам 10 «Материалы», 20 «Основное производ­ство», 23 «Вспомогательные производства», 43 «Готовая продукция», 41 «Товары». После такого сопоставления материальные ценности отражают в балансе в нетто-оценке – по аналогии с внеоборотными активами, вложениями в акции других организаций, котирующихся на фондовой бирже, дебиторской задолженностью, под которую создаются резервы сомнительных долгов.

Пример. По состоянию на 31 декабря в балансе ЗАО «Смена» числятся 500 кв. м. тротуарной плитки. Фактическая себестоимость 1 кв. м – 300 руб. фактическая себестоимость партии плитки – 150 000 руб. (500 кв. м 300 руб./кв.м).

К концу года рыночная цена на плитку этой марки снизилась до 250 руб. за 1 кв. м. Поэтому бухгалтер в конце года создает резерв под снижение стоимости материальных ценностей.

Сумма резерва равна 25 000 руб. ((300 руб. – 250 руб.) 500 кв. м).

В учете бухгалтер ЗАО «Смена» сделал следующие записи:

Дебет счета 91 субсчет «Прочие расходы», кредит счета 14 – 25 000 руб. – создан резерв под снижение стоимости материальных ценностей;

В балансе за 2002 год материалы будут показаны по текущей рыночной стоимости – 125 000 руб. (250 руб. 500 кв. м). Убыток в размере 25 000 руб. от снижения их стоимости надо указать в Отчете о прибылях и убытках за 2002 год.

В январе 2003 года бухгалтер списал сумму резерва:

Дебет счета 14, кредит счета 91 субсчет «Прочие доходы» – 25 000 руб. – списана сумма созданного резерва под снижение стоимости материальных ценностей;

Информацию о рыночных ценах можно получить на товарно-сырьевых биржах, из печатных изданий и т. д.

Контроль за состоянием и рациональным использованием производственных запасов и основные направления совершенствования их учета

Производственные запасы составляют значительную часть стоимости имущества предпри­ятия, а затраты материальных ресурсов в некоторых отраслях доходят до 90% и более в себестои­мости продукции. Именно поэтому усиление контроля за состоянием производственных запасов и рациональным их использованием оказывает существенное влияние на рентабельность предпри­ятия и его финансовое положение.

Основным направлением повышения эффективности использования производственных запа­сов является внедрение ресурсосберегающих, малоотходных и безотходных технологий.

Рациональное использование запасов зависит также от полноты сбора и использования отхо­дов и обоснованной их оценки.

Существенное значение для сохранности производственных запасов имеет наличие техни­чески оснащенных складских помещений с современными весоизмерительными приборами и устройствами, позволяющими механизировать и автоматизировать складские операции и складской учет.

Важное условие повышения эффективности использования материальных ресурсов – усиле­ние личной и коллективной ответственности и материальной заинтересованности рабочих, руко­водителей и специалистов структурных подразделений в рациональном использовании указанных ресурсов.

Одно из условий рационального использования производственных ресурсов – нормирование складских запасов и материальных затрат. Под нормой производственного запаса понимают сред­ний в течение года запас каждого вида материалов, принимаемый как переходящий запас на конец планируемого года. Эта норма измеряется в днях среднесуточного потребления каждого вида материалов.

Предприятия должны стремиться к соблюдению норм производственных запасов каждого вида материалов, поскольку их излишек приводит к замедлению оборачиваемости оборотных средств, а недостаток – к срыву производственного процесса.

Существенно улучшить учет производственных запасов можно, совершенствуя применяемые документы и учетные регистры, т.е. более широко используя накопительные документы (лимитно-заборные и комплектовочные карты, ведомости и др.), предварительную выписку документов по движению материалов и оперативных документов на вычислительных машинах, карточки склад­ского учета в качестве расходного документа по отпущенным материалам (бездокументальной системы оформления расхода материалов) и др.

ОСОБЕННОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В ТОРГОВЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полу­ченных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи. То есть главным при принятии материально-производственных запасов к учету в качестве товаров явля­ется цель их использования, – они предназначены для продажи.

Продажа товаров осуществляется предприятиями оптовой и розничной торговли.

Оптовая торговля – это продажа товаров крупными партиями торговым организациям для дальнейшей их реализации, а также другим экономическим субъектам для дальнейшей их перера­ботки.

Розничная торговля – это торговля товарами поштучно или в небольших количествах насе­лению для личного потребления и другим конечным потребителям для некоммерческого исполь­зования.

Торговой деятельностью могут заниматься производственные организации, приобретающие товары у других организаций для перепродажи. У этих организаций товарными являются также операции по комплектующим изделиям, которые приобретаются у других организаций для уком­плектования своей продукции без включения их стоимости в себестоимость продукции.

Документальное оформление товарных операций и отчетность материально-ответственных лиц о наличии и движении товаров

Товарные операции совершаются на основании договоров купли-продажи. В оптовой торговле продажа товаров осуществляется на основании договора поставки, в розничной – по договору розничной купли-продажи.

Договор поставки заключается между организациями, т.е. юридическими лицами, например, между оптовой организацией и магазином. В договоре поставки регламентируются условия продажи товаров, обязанности продавца (оптовой организации) и покупателя (магазина), переход права собственности на товары, риска их случайной гибели, цена, последствия нарушения дого­вора и т.п. Договор заключается в письменном виде, к нему прилагается спецификация, в которой приводятся перечень товаров, предъявляемые к ним требования, продажная цена, стоимость каж­дого наименования и общая сумма, которая указывается в договоре.

По договору розничной купли-продажи покупателю передаются товары, предназначенные для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Такой договор считается заключенным с момента выдачи покупателю кассового чека или иного документа, подтверждающего оплату товаров.

Продажа товаров производится по наличному и безналичному расчету. В оптовой торговле, как правило, расчеты между организациями осуществляются в безналичном порядке с расчетных счетов в обслуживающих банках, в розничной сети (магазинах, универмагах, универсамах и т.п.) оплата товаров происходит наличными деньгами через контрольно-кассовую машину с выдачей покупателям кассового чека. Кроме того, товары могут быть проданы в кредит с рассрочкой платежа или с использованием пластиковых карт.

Продажа товаров может осуществляться:

• по свободным отпускным ценам, увеличенным на сумму НДС;

• по государственным регулируемым оптовым ценам, увеличенным на сумму НДС;

• по государственным регулируемым розничным ценам, включающим НДС.

Если продажа товаров осуществляется за наличный расчет, то к ценам, увеличенным на НДС, добавляется налог с продаж.

Товарные операции оформляются первичными документами. Порядок документального оформления продаж в оптовых организациях зависит от способа отпуска и доставки товаров поку­пателям. Товары могут быть отпущены представителю покупателя со склада торговой органи­зации, отправлены автомобильным, железнодорожным, водным и другими видами транспорта.

Для получения товаров в месте нахождения поставщиков необходимо заполнить доверен­ность.

Основные унифицированные формы первичных документов по учету товаров утверждены Постановлением Госкомстата РФ № 132 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций» (далее – Постановление № 132).

Оприходование товара осуществляется на основании накладной поставщика.

Движение товара от поставщика к потребителю оформляется товаросопроводительными документами, предусмотренными условиями поставки товаров и правилами перевозки грузов. Это накладная, товарно-транспортная накладная, железнодорожная накладная, счет или счет-фактура (п. 2.1.2 Методических рекомендаций по учету и оформлению операции приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных Письмом Роскомторга от 10 июля 1996 г. № 1-794/32-5).

Накладная в торговой организации может выступать как приходным, так и расходным товар­ным документом, должна выписываться материально ответственным лицом при оформлении отпуска товаров со склада, при принятии товаров в торговой организации. В накладной указывается номер и дата выписки; наименование поставщика и покупателя; наименование и краткое описание товара, его количество (в единицах), цена и общая сумма (с учетом налога на добавленную стоимость) отпуска товара. Накладная подписывается материально ответственными лицами, сдавшими и принявшими товар, и заверяется круглыми печатями организаций постав­щика и получателя.

Постановлением № 132 утверждена унифицированная форма № ТОРГ-12 «Товарная наклад­ная», а Постановлением Госкомстата РФ № 78 «Об утверждении унифицированных форм первич­ной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» – унифицированная форма № 1-Т «Товарно-транспортная наклад­ная».

Товарная накладная выписывается в двух экземплярах:

• первый экземпляр передается на склад для отпуска товаров;

• второй экземпляр передается получателю товаров.

Оформленную накладную кладовщик, отпустивший товары, должен передать в бухгалтерию.

Кроме того, для приемки товаров может применяться унифицированная форма № ТОРГ-1 «Акт о приемке товаров».

Акт применяется для оформления приемки товаров по качеству, количеству, массе и комплектности в соответствии с правилами приемки товаров и условиями договора. Акт составля­ется членами приемной комиссии, уполномоченными на это руководителем организации.

Приемка товара производится по фактическому наличию. При обнаружении отклонений по количеству, качеству, массе покупатель (покупатель-посредник) обязан приостановить приемку, обеспечить сохранность товара, принять меры к предотвращению его смешения с другим одно­родным товаром (продукцией), вызвать представителя поставщика (грузоотправителя) для состав­ления двустороннего акта. Если по каким-то уважительным причинам работа по приемке прерывалась, причины, условия хранения и перерывы фиксируются в акте соответственно.

Количество составляемых актов и комплектность документов обосновывается фактической ситуацией.

Если количество или качество поступивших товаров не совпадает с данными сопроводи­тельных документов поставщика, необходимо составить акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей (форма № ТОРГ-2 для отечественных товаров и форма № ТОРГ-3 для импортных товаров).

Акт по форме № ТОРГ-2 составляется в четырех экземплярах, а акт по форме № ТОРГ-3 – в пяти экземплярах.

Акты о приемке товаров по количеству составляются в соответствии с фактическим наличием товаров данным, содержащимся в транспортных, сопроводительных или расчетных документах, а при приемке их по качеству и комплектности – с требованиями к качеству товаров, предусмотрен­ными в договоре или контракте.

Акты составляются по результатам приемки членами комиссии и экспертом организации, на которую возложено проведение экспертизы, с участием представителей организаций поставщика и получателя или представителем организации-получателя с участием компетентного представи­теля незаинтересованной организации.

Акты составляются отдельно по каждому поставщику на каждую партию товара, поступив­шую по одному транспортному документу.

Товарно-материальные ценности, по которым не установлены расхождения по количеству и по качеству, в актах не перечисляются, о чем делается отметка в конце акта следующего содер­жания: «По остальным товарно-материальным ценностям расхождений нет».

При приемке товарно-материальных ценностей акты о приемке с приложением документов (счета-фактуры, накладные и т.д.) передаются в бухгалтерию под расписку и для направления претензионного письма поставщику или транспортной организации, доставившей груз.

Если товары поступили без сопроводительных документов, то составляют акт о приемке товара, поступившего без счета поставщика (форма № ТОРГ-4). Этот же акт составляется, если товары приобретены у физического лица.

Акт составляют в день поступления товаров в двух экземплярах:

• первый экземпляр передают материально ответственному работнику, принявшему товары;

• второй экземпляр передают в бухгалтерию.

Акт подписывают члены комиссии, принимавшие товары, и утверждает руководитель органи­зации.

Для складского учета товаров используются:

• журнал учета товаров на складе (форма № ТОРГ-18);

• карточка количественно-суммового учета (форма № ТОРГ-28);

• товарный отчет (форма № ТОРГ-29).

В журнале учета товаров на складе кладовщик отражает каждую операцию по приходу или расходу товаров. Для каждого наименования товаров в журнале отводится отдельная страница.

Бухгалтерия ежемесячно сверяет данные бухгалтерского учета товаров с данными, отражен­ными в журнале.

Карточка количественно-суммового учета применяется в организациях торговли (на складах, базах) для аналитического учета тех товаров, которые учитываются в количественно-стоимостном выражении.

Карточка ведется отдельно на каждое наименование, сорт товара. При количественно-стоимо­стном учете однородные товары различного назначения, но имеющие одинаковую розничную цену, могут учитываться объединенно на одной карточке.

Записи в карточке производятся в количественном и стоимостном выражении на основании проверенных документов, представляемых в бухгалтерию материально ответственными лицами.

Товарный отчет применяется для учета товарных документов в организациях торговли за отчетный период, который утверждается руководителем организации.

Он составляется материально ответственным лицом в срок от 1 (ежедневно) до 10 дней, уста­новленный руководителем и главным бухгалтером торговой организации в зависимости от усло­вий работы.

Первичные приходные и расходные документы являются основанием для составления товар­ного отчета.

В адресной части товарного отчета указывается наименование организации, торговой единицы и структурного подразделения, фамилия и инициалы материально ответственного лица, лимит остатка товаров, номер отчета, период, за который составляется товарный отчет.

В приходной части товарного отчета отражается в стоимостном выражении остаток товаров на дату составления предыдущего товарного отчета и поступление товаров и тары по сопроводи­тельным документам.

Каждый приходный документ (источник поступления товаров, номер и дата документа, сумма поступивших товаров) записывается отдельно, затем рассчитывают общую сумму оприходо­ванных товаров за отчетный период и итог прихода с остатком на начало периода. В расходной части товарного отчета подсчитывают общую сумму расхода товаров за отчетный период. Каждый расходный документ отражается отдельной строкой (продажа товаров мелким оптом, возврат недоброкачественных товаров, переброска товаров).

Основой товарного отчета является подтверждение товарного остатка. Товарные отчеты составляются материально ответственными лицами в двух экземплярах. Первый экземпляр отчета вместе со всеми оправдательными документами, подтверждающими поступление или выбытие товаров, представляется в бухгалтерию организации, а второй с распиской бухгалтера о приеме отчета остается у материально ответственного лица.

Все приходные и расходные документы, на основании которых составляются товарные отчеты, следует располагать в хронологическом порядке.

Нумерация товарных отчетов должна быть последовательной с начала и до конца года с первого номера. Товарные отчеты материально ответственных лиц, приступивших к работе не с начала года, нумеруются с начала их работы.

При перемещении товаров внутри организации (например, при передаче со склада на склад или со склада в торговый зал) составляется накладная на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары (форма № ТОРГ-13). Накладную составляет работник, выдающий товары со склада, в двух экземплярах:

• первый экземпляр остается на складе;

• второй – передается работнику, получающему товары.

Оба экземпляра накладной сдаются в бухгалтерию.

Учет поступления и реализации товаров

Для обобщения информации о наличии и движении товаров используют синтетический счет 41 «Товары». Этот счет используют, в основном, организации, осуществляющие торговую деятель­ность и оказывающие услуги общественного питания.

В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, счет 41 «Товары» применяют для учета материалов, изделий, продуктов, приобретенных специ­ально для продажи, или когда стоимость готовых изделий, приобретенных для комплектации, не включается в себестоимость проданной продукции, а возмещается покупателем отдельно.

Организации торговли на счете 41 учитывают помимо товаров покупную тару и тару собст­венного производства (кроме инвентарной тары, служащей для производственных или хозяйст­венных нужд и учитываемой на счетах 01 «Основные средства» или 10 «Материалы»).

К счету 41 «Товары» могут быть открыты субсчета:

• 41-1 «Товары на складах»;

• 41-2 «Товары в розничной торговле»;

• 41-3 «Тара под товаром и порожняя»;

• 41-4 «Покупные изделия» и др.

На субсчете 41-1 «Товары на складах» учитывают наличие и движение товаров, находящихся на оптовых и распределительных базах, складах, в кладовых организаций, оказывающих услуги общественного питания, овощехранилищах, холодильниках и т.п.

На субсчете 41-2 «Товары в розничной торговле» учитывают наличие и движение товаров в организациях розничной торговли (магазинах, палатках, ларьках, киосках и т.п.), а также в буфе­тах организаций общественного питания. На этом же субсчете указанные организации учитывают наличие и движение стеклянной посуды (бутылок, банок и др.).

На субсчете 41-3 «Тара под товаром и порожняя» учитывают наличие и движение тары под товарами и тары порожней (кроме стеклянной посуды в организациях розничной торговли и буфе­тах организаций общественного питания).

На субсчете 41-4 «Покупные изделия» учитывают наличие и движение товаров организаций, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность. Учет товаров ведется в порядке, предусмотренном для учета производственных запасов.

Приобретенные товары и тара принимаются на учет по счету 41 «Товары» по стоимости их приобретения.

Оприходование прибывших на склад товаров и тары отражается по дебету счета 41 «Товары» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по стоимости их приобретения.

Дебет счета 41, кредит счета 60 – оприходованы товары;

Дебет счета 19, кредит счета 60 – выделен НДС.

Поступление товаров и тары может быть отражено с использованием счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» или без использования его в порядке, аналогичном порядку учета соответствующих операций с материалами. Способ учета товаров и тары с приме­нением счета 15 должен быть закреплен учетной политикой организации.

При признании в бухгалтерском учете выручки от продажи товаров их стоимость списывается со счета 41 «Товары» в дебет счета90 «Продажи».

Дебет счета 62, кредит счета 90-1 – отражена выручка от продажи товаров;

Дебет счета 90-2, кредит счета 41 – списана себестоимость проданных товаров;

Дебет счета 90-3, кредит счета 68 субсчет «Расчеты по НДС» – начислен НДС;

Дебет счета 90-9, кредит счета 99 – в конце месяца отражена прибыль от реализации товаров.

Товары, переданные для переработки другим организациям, не списываются со счета 41 «Товары», а учитываются обособленно.

Пример. ООО «Ласточка» приобрело для перепродажи 2 кг канцелярских скрепок стоимостью 1200 руб., включая НДС – 200 руб., а также 40 коробок для упаковки стоимостью 24 руб., включая НДС – 4 руб. Скрепки и коробки переданы ЗАО «Синица» для упаковки. Стоимость упаковки составила 1,2 руб. за коробку, включая НДС – 0,2 руб.

В бухгалтерском учете ООО «Ласточка» данные операции отражаются следующим образом:

Дебет счета 41-1 субсчет «Скрепки», кредит счета 60 – 1 000руб. – оприходованы скрепки;

Дебет счета 19, кредит счета 60 – 200 руб. – выделен НДС;

Дебет счета 41-3 субсчет «Коробки для скрепок», кредит счета 60 – 20 руб. – оприходованы коробки;

Дебет счета 19, кредит счета 60 – 4 руб. – выделен НДС;

Дебет счета 41 субсчет «Товары, переданные для упаковки», кредит счета 41-1 субсчет «Скрепки» – 1 000руб. – переданы скрепки для упаковки;

Дебет счета 41 субсчет «Товары, переданные для упаковки», кредит счета 41-1 субсчет «Коробки для скрепок» – 20 руб. – переданы коробки для упаковки скрепок;

Дебет счета 44 Кредит счета 60 – 40 руб. – начислены затраты по упаковке скрепок (1 руб. х
х 40 коробок);

Дебет счета 19, кредит счета 60 – 8 руб. – начислен НДС (0,2 руб. х 40 коробок);

Дебет счета 41-1 субсчет «Скрепки в коробках», кредит счета 41 субсчет «Товары, переданные для упаковки» – 1 020 руб. – приняты на учет скрепки, упакованные в коробки (40 коробок по 25,5 руб. за штуку).

Аналитический учет по счету 41 «Товары» ведется по ответственным лицам, наименованиям (сортам, партиям, кипам), а в необходимых случаях и по местам хранения товаров.

При учете организацией, занятой розничной торговлей, товаров по продажным ценам одно­временно с записью по оприходованию товаров делается запись по дебету счета 41 «Товары» и кредиту счета 42 «Торговая наценка» на разницу между стоимостью приобретения и стоимостью по продажным ценам (скидки, накидки).

На счете 42 «Торговая наценка» учитываются также скидки, предоставляемые поставщиками организациям, осуществляющим розничную торговлю, на возможные потери товаров, а также на возмещение дополнительных транспортных расходов.

Суммы торговой наценки (скидок, накидок) по товарам проданным, отпущенным или списан­ным вследствие естественной убыли, брака, порчи, недостачи и т.п., сторнируются по кредиту счета 42 «Торговая наценка» в корреспонденции с дебетом счета 90 «Продажи» и иных соответст­вующих счетов. Относящиеся к непроданным товарам суммы скидок (накидок) уточняются на основании инвентаризационных описей путем определения полагающейся скидки (накидки) на товары в соответствии с установленными размерами.

Далее определяется сумма скидки (накидки) на остаток непроданных товаров. В организациях розничной торговли ее определяют по проценту, исчисленному исходя из отношения суммы скидок (накидок) на остаток товаров на начало месяца и оборота по кредиту счета 42 «Торговая наценка» (без учета сторнированных сумм) к сумме проданных за месяц товаров (по продажным ценам) и остатка товаров на конец месяца (по продажным ценам).

Учет товарообменных операций

Оптовые торговые организации могут осуществлять товарообменные операции по договору мены и договору бартера.

Сторонами в договоре мены выступают два лица, являющиеся собственниками двух разных товаров. Договор мены в соответствии со ст. 567 Гражданского кодекса РФ (часть вторая) предпо­лагает приобретение одного товара в обмен на другой. Поэтому торговая организация как одна из сторон данного договора является одновременно и продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который обязуется принять в обмен. Объектом договора мены не могут быть права на интеллектуальную собственность или долги организации (дебиторская или кредиторская задолженности).

Объектом договора бартера могут быть не только товары, но и работы, услуги. В отличие от мены, которая предполагает и неравноценный обмен (например, стоимость отгруженного товара больше или меньше стоимости полученного товара, или наоборот), по бартеру может быть только эквивалентный обмен. Таким образом, понятие «бартер» более широкое, чем понятие «мена».

Однако бухгалтерский учет операций по обмену товаров и операций встречного исполнения обязательств по поставке товаров (выполнению работ или оказанию услуг) практически одинаков.

Порядок бухгалтерского учета договоров мены и товаров и бартерных операций изложен в Письме Минфина РФ «О порядке отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе».

Как правило, предметы обмена предполагаются равноценными. Если из договора мены не вытекает иное, расходы на передачу товаров и их принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности.

В случае когда в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются неравно­ценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязан­ности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором (статья 568 Граж­данского кодекса РФ).

Для отражения в учете товарообменных операций необходимо определить выручку от реали­зации товара по договору мены и величину оплаты по договору мены.

В соответствии с пунктом 6.3 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) выручка от реализации товаров по договору мены отражается в учете исходя из стои­мости вновь полученных товаров. При этом стоимость вновь полученных товаров определяется по ценам, по которым организация обычно приобретает такие или аналогичные товары.

Реализация товаров по договору мены в бухгалтерском учете отражается следующими проводками:

Дебет счета 62, кредит счета 90 субсчет «Выручка» – отражена выручка от реализации това­ров исходя из стоимости вновь полученного имущества;

Дебет счета 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость», кредит счета 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» – начислен НДС;

Дебет счета 90 субсчет «Себестоимость продаж», кредит счета 41 – списаны реализованные по договору мены товары по учетной стоимости;

Дебет счета 90 субсчет 99 «Прибыль/убыток от продаж», кредит счета 99 субсчет 90 «Прибыль/убыток от продаж» – выявлен финансовый результат от реализации товаров.

В соответствии с пунктом 10 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-произ­водственных запасов» (ПБУ5/01) фактическая себестоимость материально-производственных запасов, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подле­жащих передаче, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

Поступление товаров по договору мены отражается в учете следующими бухгалтерскими записями:

Дебет счета 41, кредит счета 60 – оприходованы товары, полученные по договору мены, по стоимости отпущенных, определяемой исходя из цены, по которой организация обычно реализует аналогичные товары;

Дебет счета 19, кредит счета 60 – учтен НДС по товарам, полученным по договору мены.

После отражения товарообменной операции в учете делается проводка:

Дебет счета 60, кредит счета 62 – зачтены обязательства по продажной стоимости обмени­ваемых товаров.

Как правило, величина дебиторской задолженности, учтенная по дебету счета 62, не равна величине кредиторской задолженности, учтенной по кредиту счета 60. Разница между величиной дебиторской задолженности и величиной кредиторской задолженности списывается проводкой:

Дебет счета 91, кредит счета 62 – на сумму разницы между стоимостью отгруженных товаров и стоимостью полученных товаров.

Разница между величиной кредиторской задолженности и величиной дебиторской задолжен­ности списывается проводкой:

Дебет счета 60, кредит счета 91 – на сумму разницы между стоимостью полученных товаров и стоимостью отгруженных товаров.

Инвентаризация товаров

В целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности торговые предприятия регулярно проводят инвентаризацию товарно-материальных ценностей, включая товары, для сопоставления данных бухгалтерского учета об остатках товаров с данными о фактическом наличии товаров, выявленном в ходе проведения инвентаризации. Инвентаризация является одним из важнейших элементов метода бухгалтерского учета.

Основными задачами инвентаризации товаров являются:

• контроль за сохранностью товарно-материальных ценностей, соответствие их фактического наличия данным бухгалтерского учета;

• проверка правильности соблюдения цен;

• выявление неходовых и залежавшихся товаров;

• выявление нарушений правил хранения и размещения товаров и тары на складах.

Порядок проведения инвентаризации и ее документального оформления определен «Методи­ческими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств», утвержденными Приказом Минфина России.

Так, в соответствии с пунктом 2.1 «Методических указаний по инвентаризации …» количе­ство инвентаризаций в отчетном году, дата их проведения устанавливаются руководителем орга­низации, кроме случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Согласно пункту 2 статьи 12 Федерального закона РФ № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», проведение инвентаризации обязательно:

• при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государ­ственного или муниципального унитарного предприятия;

• перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

• при смене материально ответственных лиц;

• при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

• в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

• при реорганизации или ликвидации организации;

• в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1.6 «Методических указаний по инвентаризации…» проведение инвентаризации обязательно при коллективной (бригадной) материальной ответственности при смене руководителя коллектива (бригадира), при выбытии из коллектива (бригады) более 50% его членов, а также по требованию одного или нескольких членов коллектива (бригады).

Инвентаризации бывают планируемые и непланируемые. Планируются периодические, контрольные инвентаризации, а также инвентаризации, проводимые перед уходом материально ответственных лиц в отпуск. Непланируемые инвентаризации проводят при смене (увольнении) материально ответственных лиц, при чрезвычайных ситуациях (стихийных бедствиях, авариях и т.п.), при поступлении сигнала о нарушениях правил торговли и т.д.

Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентари­зационная комиссия. Для одновременного проведения проверок при большом объеме работ парал­лельно создаются рабочие инвентаризационные комиссии. Состав инвентаризационной комиссии (представители администрации, бухгалтерии, другие специалисты, материально ответственные лица) утверждается приказом руководителя организации. В приказе указываются: должность, фамилия, имя, отчество председателя и членов комиссии, а также цель и объект инвентаризации. Приказ должен содержать дату начала и окончания проведения инвентаризации с указанием времени и срока сдачи материалов инвентаризации в бухгалтерию. Приказ должен быть зарегист­рирован в книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации. В ней также отражаются и результаты проведенной инвентаризации. При проведении инвентаризации важно присутствие всех членов комиссии, назначенных приказом. Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания недействительными ее результатов.

На момент проведения инвентаризации материально ответственными лицами прекращаются все операции по приему и отпуску товаров. Материально ответственные лица составляют товар­ный отчет и сдают его комиссии. Председатель инвентаризационной комиссии визирует все приходные и расходные документы, приложенные к товарному отчету, с указанием
«До инвентаризации на [дата]». Председатель комиссии также должен обеспечить пломбирование всех запасных выходов и отдельных кладовых в местах хранения товаров. А материально ответст­венные лица должны дать расписку на бланке инвентаризационной описи о том, что к началу проведения инвентаризации все расходные и приходные документы на товарно-материальные ценности сданы в бухгалтерию, и все поступившие товарно-материальные ценности оприходо­ваны, а выбывшие списаны в расход.

Как правило, товары инвентаризуются в той последовательности, в какой они расположены. Фактическое наличие товаров проверяется по каждому месту их хранения путем пересчета коли­чества в натуре (перевешивания, перемеривания, обмера). Сведения о фактическом наличии мате­риальных ценностей записываются в инвентаризационную опись, форма которой утверждена Постановлением Госкомстата РФ № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации» (унифицированная форма № ИНВ-3).

Инвентаризационная опись составляется в двух экземплярах (а при передаче ценностей от одного материально ответственного лица другому – в трех экземплярах). Один экземпляр описи заполняет материально ответственное лицо, а другой – бухгалтер.

После завершения инвентаризации опись передается в бухгалтерию, где сравниваются факти­ческие остатки товаров с данными бухгалтерского учета.

В случае когда на предприятии организован количественно-суммовой учет товаров, при выявлении отклонений фактических данных об остатках ценностей от учетных составляют сличи­тельную ведомость, в которой указывают расхождения между фактическими и учетными данными по наименованиям и сортам товаров. Если в организации ведется лишь суммовой учет товаров, то расхождения между фактическими и учетными данными выводятся в целом по всем товарам.

В торговых организациях при инвентаризации нередко выявляются по одним товарам недос­тача, а по другим – излишки.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ предусматри­вает следующий порядок регулирования расхождений фактического наличия ценностей, выяв­ленных при инвентаризации, с данными бухгалтерского учета:

• убыль ценностей в пределах норм списывается, по распоряжению руководителя органи­зации, на издержки обращения. Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм;

• недостача ценностей сверх норм естественной убыли, а также порча относятся на виновных лиц. В тех случаях, когда виновники не установлены или во взыскании с виновных лиц отказано судом, убытки от недостач и порчи списываются на финансовые результаты. В документах, пред­ставляемых для оформления списания недостач ценностей и порчи сверх норм естественной убыли, должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ на взыскание ущерба с виновных лиц, либо заключение о факте порчи ценностей, полученное от отдела технического контроля;

• ценности, оказавшиеся в излишке, подлежат оприходованию и зачислению на результаты хозяйственной деятельности, с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц.

Перекрытие недостач по одним товарам излишками по другим не допускается. Только в порядке исключения, с разрешения администрации предприятия, может быть допущен зачет излишков и недостач в случаях возникновения пересортицы:

• за один и тот же проверяемый период;

• у одного и того же материально ответственного лица;

• по одному и тому же наименованию товаров;

• по одной и той же группе товаров, если входящие в ее состав ценности имеют сходство по внешнему виду или упакованы в одинаковую тару.

Пересортица возникает тогда, когда по документам числится, что оприходован или списан один товар, а фактически – другой. Например, в документах указано, что выбыло 100 кг муки высшего сорта, а фактически материально ответственное лицо отпустило 100 кг муки первого сорта. Так образовалась пересортица, вследствие которой выявились: по муке высшего сорта – излишек 100 кг, а по муке первого сорта, – недостача 100 кг. При зачете недостачи муки первого сорта излишками по муке высшего сорта получается полный зачет. Зачет по пересортице в коли­честве бухгалтерской проводкой не оформляется. При зачете по суммам берется наименьшая цена. Допустим, что учетная цена одного килограмма муки высшего сорта составляет 6 руб., а муки первого сорта – 5 руб. Следовательно, излишек в сумме составит 100 руб. [100 (6 – 5)]. Он должен быть оприходован проводкой:

Дебет счета 41, кредит счета 91 – 100 руб. – оприходованы излишки товаров, выявленные при инвентаризации.

Если в результате пересортицы сумма недостач превышает сумму излишков, то эту разницу необходимо взыскать с материально ответственных лиц. В этом случае с них должно быть потре­бовано письменное объяснение.

Данные результатов инвентаризации представляются руководителю организации, который принимает окончательное решение.

При проведении инвентаризации могут быть выявлены либо излишки, либо недостачи товарно-материальных ценностей. Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была завершена инвентаризация. При этом оформляются проводки:

Дебет счета 41, кредит счета 91 – оприходованы излишки ценностей, выявленные инвентари­зацией;

Дебет счета 94, кредит счета 41 – отражена недостача ценностей, выявленная инвентари­зацией.

Недостачи в пределах норм естественной убыли включаются в состав издержек обращения организации; при этом нормы естественной убыли товаров применяются только по тому наимено­ванию, по которому установлена недостача. Если рассчитанные нормы естественной убыли превышают фактическую недостачу, то списание производится только в пределах фактической убыли. В бухгалтерском учете делается запись:

Дебет счета 44, кредит счета 94 – списана недостача товаров в пределах норм естественной убыли.

Убытки от недостачи и порчи материальных ценностей сверх норм естественной убыли отно­сятся за счет виновных лиц. На счетах бухгалтерского учета эта операция отражается следующим образом:

Дебет счета 73 – субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба», кредит счета 94 – недостача сверх норм естественной убыли отнесена за счет материально ответственного лица.

Недостачи товаров сверх норм естественной убыли могут быть списаны на расходы организа­ции. Такое списание недостач производится при отсутствии виновных лиц, что должно быть подтверждено решением следственных или судебных органов, либо при отказе во взыскании ущерба с виновных лиц. В бухгалтерском учете это отражается записью:

Дебет счета 91, кредит счета 94 – списана недостача товаров при отсутствии виновных лиц либо при отказе следственных или судебных органов во взыскании ущерба.

В случае порчи ценностей должно быть получено заключение от соответствующих специали­зированных организаций. В этом случае основанием для отражения списания недостач матери­альных ценностей должно служить обоснованное заключение, утвержденное руководителем торговой организации.

Для равномерного включения в течение отчетного года расходов от списания недостач това­ров в пределах норм естественной убыли в состав издержек обращения учетной политикой пред­приятия торговли может быть предусмотрено создание резерва естественной убыли.

В случае создания резерва на списание естественной убыли товаров ежемесячно производятся отчисления в резерв в пределах утвержденных норм, что оформляется бухгалтерской записью:

Дебет счета 44, кредит счета 96 – создан резерв естественной убыли товаров.

При наличии образованного на предприятии резерва списание недостачи товаров в пределах норм естественной убыли записывается на счетах проводкой:

Дебет счета 96, кредит счета 94 – списана недостача в пределах норм естественной убыли за счет образованного резерва.

При этом бухгалтеру необходимо помнить, что излишне начисленная сумма резерва в конце года сторнируется.

Учет и документальное оформление потерь и переоценки товаров

Процессы транспортировки, хранения и реализации товаров связаны с возникновением товар­ных потерь. Товарные потери влияют на издержки обращения и финансовые результаты торговой деятельности. Поэтому уменьшение товарных потерь является важным источником увеличения товарных ресурсов.

В торговой практике товарные потери делятся на нормируемые и ненормируемые.

Нормируемые товарные потери – это естественная убыль и потери от боя и лома товаров в пределах норм.

Такие потери возникают в связи с изменением физико-химических свойств товаров (естест­венная убыль товаров и др.). Причины потерь могут быть связаны и с психологией людей (потери товаров в магазинах самообслуживания и магазинах с открытой выкладкой). Вследствие своего объективного характера вышеуказанные потери нормируются, т.е. устанавливаются их предель­ные размеры (нормы).

Ненормируемые товарные потери – это недостача товаров сверх норм, а также порча това­ров.

Такие потери являются, главным образом, результатом бесхозяйственности, запущенности в учете. К сверхнормативным относятся также потери от стихийных бедствий; затраты, связанные с ликвидацией последствий стихийных бедствий, некомпенсируемые убытки в результате пожаров, аварий и т.п.; убытки от хищений, виновники которых не установлены.

Товарные потери в торговых организациях выявляются, прежде всего, в момент проведения инвентаризации. В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ и Федеральным законом «О бухгалтерском учете» естественная убыль товаров списывается, по распоряжению руководителя организации, на издержки производства или обра­щения; потери товаров сверх норм естественной убыли относятся на виновных лиц.

Если виновники товарных потерь не установлены, или во взыскании с виновных лиц отказано судом, то убытки от недостачи и порчи списывают на финансовые результаты. Исключение составляют товарные потери, выявленные при приеме товаров от поставщика или транспортной организации, а также потери от стихийных бедствий. В первом случае претензии предъявляются к поставщикам или транспортным организациям, во втором – недостачи являются убытками.

В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета, сумма недостач, хищений и потерь от порчи ценностей, выявленных в процессе их заготовки, хранения и реализации, независимо оттого, подлежат они списанию за счет организации или виновных лиц, первоначально отражается на активном счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Обнаруженные недостачи и потери товаров на счетах бухгалтерского учета отражаются:

Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», кредит счета 41, субсчет «Товары на складах».

Данная запись производится на фактическую себестоимость товаров.

В случаях, когда недостача, порча или хищение материальных ценностей отражаются в бухгалтерском учете до списания суммы НДС, уплаченной при приобретении, они отражаются проводкой:

Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», кредит счета 19 «Налог на добав­ленную стоимость по приобретенным ценностям».

Если товары, по которым выявлена недостача, уже были оплачены поставщику и, следова­тельно, НДС по ним был предъявлен к зачету из бюджета, то сумму данного налога необходимо восстановить проводкой:

Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», кредит счета 68 «Расчеты по нало­гам и сборам».

Некомпенсируемые потери товарно-материальных ценностей, возникшие в результате стихийных бедствий, пожаров, аварий, других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремаль­ными условиями, признаются убытками и отражаются бухгалтерской проводкой:

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки», кредит счета 41, субсчет 1 «Товары на складах».

Естественная убыль – это потери товаров при перевозке, хранении и реализации, связанные с изменением их физико-химических свойств. Так как эти потери возникают по объективным причинам, их нормируют, т.е. на каждый товар в отдельности устанавливают норму убыли в процентах.

В настоящее время в торговых организациях применяются нормы естественной убыли продо­вольственных товаров, утвержденные Приказом Министерства торговли СССР от 26 марта 1980 г. № 75 «Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в торговле» (ред. от 21.12.1987 г.), а также эти вопросы рассмотрены в Письме Министерства торговли РСФСР от
21 мая 1987 г. № 085 «О нормах естественной убыли продовольственных товаров в торговле». Эти нормы разработаны, в частности, для товаров на складах и базах, в розничной торговой сети, на предприятиях общественного питания.

Нормы естественной убыли являются предельными, они применяются, когда при проверке фактического наличия товаров обнаружена недостача. Списывается естественная убыль в факти­чески обнаруженных размерах, но не выше установленных норм.

В организациях оптовой торговли также нормируется бой товаров в стеклянной посуде и порожней стеклянной посуды при транспортировке, хранении и отпуске товаров.

Списание естественной убыли товаров производится только после их инвентаризации.

Для списания недостачи товаров в пределах норм естественной убыли после проведения инвентаризации в бухгалтерии оптовой организации составляют расчет естественной убыли.

В организациях оптовой торговли нормы естественной убыли зависят от разных причин, в том числе от сроков хранения товаров.

При партионном способе хранения товаров срок хранения исчисляют по партионной карте, исходя из даты поступления товаров и даты их отпуска.

При сортовом способе хранения определяют средний срок хранения товаров (С) по формуле:

С = О : Р,

где О – средний суточный остаток товаров за период между инвентаризациями;

Р – однодневный оборот товара за межинвентаризационный период.

Средний суточный остаток (О) товаров рассчитывают по формуле

Однодневный оборот (Р) исчисляется по формуле

Р = Т : N,

где Т – оборот по товару за межинвентаризационный период;

N – количество дней в межинвентаризационном периоде.

В тех случаях, когда поступление товаров на склад и отпуск их со склада производятся равномерно, допускается, по разрешению вышестоящей организации, исчислять средний срок хранения следующим образом:

Средний месячный остаток товаров за инвентаризационный период (ОСТ_см) определяется как:

ОСТ_см = КОТ_мп / N_ин ,

где КОТ_мп – Количество отпущенных товаров за межинвентаризационный период;

N_ин – Количество дней в инвентаризационном периоде.

Величина потерь от естественной убыли (Е) во всех случаях определяется по формуле

Е = ТН : 100,

где Т – стоимость (масса) проданного (отпущенного) товара;

Н – норма естественной убыли, %.

На сумму недостачи товара в пределах естественной убыли составляется следующая бухгал­терская запись:

Дебет счета 44 «Расходы на продажу», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценно­стей» – на фактическую себестоимость недостающих товаров.

Потери товаров от естественной убыли при их хранении и реализации списывают в том месяце, в котором проводилась инвентаризация.

Поскольку потери товаров вследствие естественной убыли образуются за весь период между инвентаризациями (за несколько месяцев), то они и должны быть распределены между всеми месяцами данного периода. Для более равномерного распределения потерь от естественной убыли между всеми месяцами межинвентаризационного периода ежемесячно на издержки обращения можно списывать плановую сумму этих потерь, т.е. начислять резерв на естественную убыль.

Начисление резерва на списание потерь (ежемесячно) в пределах норм естественной убыли на счетах бухгалтерского учета отражается:

Дебет счета 44 «Расходы на продажу», кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов».

Списание потерь товаров за счет резерва отражается проводкой:

Дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

На разность между суммой недостачи товаров в связи с естественной убылью и начисленным резервом оформляют одну из двух бухгалтерских записей:

Дебет счета 44 «Расходы на продажу», кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов» – если сумма резерва меньше суммы недостачи товаров;

Дебет счета 44 «Расходы на продажу», кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов» – сторно, если сумма резерва больше суммы недостачи.

Пример. На складе оптовой организации ООО «Маргарита» во время проведения инвентари­зации обнаружена недостача товаров по покупным ценам на сумму 1150 руб. В соответствии с расчетом естественная убыль составила 1300 руб. Ранее на естественную убыль был начислен резерв в размере 2000 руб. В конце отчетного периода произведена корректировка резерва.

По указанным операциям производятся следующие бухгалтерские записи.

Дебет счета 44 «Расходы на продажу», кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов» – 2000 руб. – начислен резерв на естественную убыль.

Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», кредит счета 41, субсчет 1 «Товары на складах» – 1150 руб. – отражается выявленная при инвентаризации недостача товаров.

Дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» – 1150 руб. – списывается недостача за счет ранее начисленного резерва.

Дебет счета 44 «Расходы на продажу», кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов» – 850 руб. – производится корректировка резерва – сторно.

В розничной торговле оборот по реализации отдельных видов товаров непосредственно выявить, как правило, невозможно, поскольку аналитический учет товаров по видам обычно не ведут. Поэтому оборот по реализации того или иного товара за межинвентаризационный период определяют расчетным путем на основе показателей товарного баланса:

ЗН + П = Р + В + ЗК,

где ЗН – остаток товара на начало межинвентаризационного периода (по данным предыдущей инвентаризации);

П – поступление товара за межинвентаризационный период (по данным приходных докумен­тов);

Р – реализовано товара за межинвентаризационный период (по данным расходных докумен­тов);

В – прочее выбытие товара за межинвентаризационный период (по данным расходных доку­ментов);

ЗК – остаток товара на конец межинвентаризационного периода (по данным последней инвен­таризации).

Исходя из формулы товарного баланса, определяется оборот по реализации отдельного вида товара:

Р = ЗН + П – В – ЗК.

Определив оборот по реализации того или иного товара за межинвентаризационный период и умножив его на норму естественной убыли, можно получить сумму естественной убыли по данному товару. Рассчитав сумму естественной убыли по каждому товару, можно определить общую сумму естественной убыли по всем товарам, реализованным за межинвентаризационный период.

В случае обнаружения ненормируемых потерь руководитель организации назначает комис­сию, в которую включаются: представитель администрации, специалист (товаровед), материально ответственное лицо, в отдельных случаях – представитель санитарной службы.

Комиссия определяет степень и причины порчи товаров, виновных лиц и размер ущерба, возможности реализации товаров по сниженным ценам.

После осмотра товаров, пересчета или перевешивания испорченных товаров комиссия состав­ляет «Акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей».

Акт передают в бухгалтерию, где проверяют правильность его составления, после чего пред­ставляют на утверждение руководителю организации, который решает, за чей счет списать потери ценностей.

При списании сверхнормативных потерь за счет виновных лиц составляется бухгалтерская запись:

Дебет счета 73, субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» – на фактическую себестоимость недостающих товаров.

В случае если недостача взыскивается по ценам, превышающим балансовую (учетную, покупную) стоимость товаров, разница между учетной и взыскиваемой стоимостью отражается проводкой:

Дебет счета 73, субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба», кредит счета 98 «Доходы будущих периодов».

По мере взыскания с виновного лица причитающейся суммы указанная разница списывается на финансовые результаты организации:

Дебет счета 98 «Доходы будущих периодов», кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Если виновный в недостаче не установлен, то недостача списывается за счет организации:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Материально ответственные лица розничных торговых организаций принимают товары массой нетто. Масса нетто – это сумма или размер после исключения потерь, расходов, отчисле­ний и т.п. Однако многие товары при приеме невозможно освободить от тары (сметана, повидло, масло в бочках и т.п.). По таким товарам масса нетто определяется путем вычитания массы тары, которая указывается в сопроводительных документах и обозначена на трафарете, из массы брутто. Масса брутто – это масса товара с упаковкой.

После продажи товара освобожденную тару взвешивают; при этом ее фактическая масса может оказаться больше, чем по документам. Это связано с тем, что часть товара впиталась в стенки тары.

Разницу между фактической массой тары (определенной после ее высвобождения из-под товара) и массой тары по документам, маркировке называют завесом тары. Наличие завеса тары означает, что товара продано меньше, чем оприходовано.

Завес тары оформляется «Актом о завесе тары» (форма № ТОРГ-6), который составляет специальная комиссия, назначаемая руководителем организации. Списание завеса тары произво­дится по-разному. Это зависит от условий договора с поставщиком. При списании завеса тары за счет поставщика ему направляют претензионное письмо вместе с экземпляром акта о завесе тары, и на счетах бухгалтерского учета составляется запись:

Дебет счета 76, субсчет 2 «Расчеты по претензиям» Кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Если поставщику предъявить претензию невозможно (акт о завесе тары составлен несвоевре­менно или неправильно оформлен), потери товаров от завеса тары относят на виновных лиц. При этом составляется следующая бухгалтерская проводка:

Дебет счета 73, субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» Кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Только в исключительных случаях (если выявить виновных невозможно) потери от завеса тары могут быть списаны:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

По некоторым товарам поставщики могут предоставлять магазинам специальные скидки на завес тары. При поступлении товара такую скидку на счетах бухгалтерского учета отражают:

Дебет счета 41, субсчет 2 «Товары в розничной торговле». Кредит счета 42 «Торговая наценка» (аналитический счет «Скидка на завес тары»).

В этом случае акт на завес тары не составляется, и претензии поставщикам не предъявляют. Завес тары списывается за счет названной скидки способом «красное сторно» следующей бухгал­терской проводкой:

Дебет счета 41, субсчет 2 «Товары в розничной торговле», кредит счета 42 «Торговая наценка».

Завес тары за счет скидки списывают только в том случае, если при инвентаризации выявля­ются потери товаров сверх норм естественной убыли. При этом первоначально списывают сумму полученной скидки на завес тары (за вычетом скидки, относящейся к остатку затаренных товаров), а затем, в соответствующей сумме, – естественную убыль.

Формирование и учет резервов под снижение стоимости товаров. В соответствии с п. 25 ПБУ 5/01 товары, морально устаревшие, полностью или частично потерявшие свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец года за вычетом резерва под снижение стоимости товаров.

Резерв под снижение стоимости товаров образуется за счет финансовых результатов органи­зации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической стоимостью товаров, если последняя выше текущей рыночной стоимости.

Формирование резерва под снижение стоимости товаров отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

В начале периода, следующего за периодом, в котором произведена вышеуказанная запись, зарезервированная сумма восстанавливается записью по дебету счета 14 и кредиту счета 91, исходя из предположения полного расходования товаров в следующем отчетном периоде.

Приложение 1

ПРИКАЗ

ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ «УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ» ПБУ 5/01

Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с междуна­родными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 года № 283 (Собрание законодательства Российской Федерации, 1998, № 11, ст. 1290),

приказываю:

1. Утвердить прилагаемое Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производ­ственных запасов» ПБУ 5/01.

2. Признать утратившим силу:

• Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 15 июня 1998 года № 25н
  «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов» ПБУ 5/98 (Приказ зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 23 июля 1998 года, регистрационный номер 1570);

• пункт 1 Перечня изменений и дополнений, вносимых в нормативные правовые акты Мини­стерства финансов Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 1999 года № 107н (Приказ зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 января 2000 года, регистрационный номер 2064);

• пункт 2 Изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету, прилагаемых к Приказу Министерства финансов Российской Федерации от 24 марта 2000 года № 31 н «О внесе­нии изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету» (Приказ зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 26 августа 2000 года, регистрационный номер 2209).

3. Ввести в действие настоящий приказ, начиная с бухгалтерской отчетности 2002 года.

Министр А. Кудрин

Утверждено Приказом

Министерства финансов

Российской Федерации

от 9 июня 2001 года № 44н

ПОЛОЖЕНИЕ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ «УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ» ПБУ 5/01

I. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ

1. Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах организации. Под организацией в даль­нейшем понимается юридическое лицо по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений).

2. Для целей настоящего Положения к бухгалтерскому учету в качестве материально-произ­водственных запасов принимаются активы:

• используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназна­ченной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

• предназначенные для продажи;

• используемые для управленческих нужд организации.

Готовая продукция является частью материально-производственных запасов, предназна­ченных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обра­боткой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов в случаях, установленных законодатель­ством).

Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полу­ченных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи.

3. Единица бухгалтерского учета материально-производственных запасов выбирается органи­зацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением. В зави­симости от характера материально-производственных запасов, порядка их приобретения и исполь­зования единицей материально-производственных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п.

4. Настоящее Положение не применяется в отношении:

• активов, используемых при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев;

• активов, характеризуемых как незавершенное производство.

II. ОЦЕНКА МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ

5. Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактиче­ской себестоимости.

6. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотрен­ных законодательством Российской Федерации).

К фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

• таможенные пошлины;

• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;

• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;

• затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию. Данные затраты включают, в частности, затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов; затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения организации, затраты за услуги транспорта по доставке материально-производственных запасов до места их использования, если они не включены в цену материально-производственных запасов, установленную договором; начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит); начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов;

• затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Данные затраты включают затраты органи­зации по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукций, выполнением работ и оказанием услуг;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производст­венных запасов.

Не включаются в фактические затраты на приобретение материально-производственных запа­сов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально-производственных запасов.

Фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия матери­ально-производственных запасов к бухгалтерскому учету в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задол­женности по оплате запасов, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.

7. Фактическая себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. Учет и формирование затрат на производство материально-производственных запасов осуществляются организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.

8. Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

9. Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных органи­зацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Для целей настоящего Положения под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов.

10. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогич­ные материально-производственные запасы.

11. В фактическую себестоимость материально-производственных запасов, определяемую в соответствии с пунктами 8, 9 и 10 настоящего Положения, включаются также фактические затраты организации на доставку материально-производственных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования, перечисленные в пункте 6 настоящего Положения.

12. Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законо­дательством Российской Федерации.

13. Организация, осуществляющая торговую деятельность, может затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу.

Товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобрете­ния. Организации, осуществляющей розничную торговлю, разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок).

14. Материально-производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре.

15. Оценка материально-производственных запасов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету.

III. ОТПУСК МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ

16. При отпуске материально-производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов:

• по себестоимости каждой единицы;

• по средней себестоимости;

• по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запа­сов (способ ФИФО);

• по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ЛИФО).

Применение одного из указанных способов по группе (виду) материально-производственных запасов производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

17. Материально-производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут обычным обра­зом заменять друг друга, могут оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов.

18. Оценка материально-производственных запасов по средней себестоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца.

19. Оценка по себестоимости первых по времени приобретения материально-производст­венных запасов (способ ФИФО) основана на допущении, что материально-производственные запасы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), т.е. запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка материально-производст­венных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.

20. Оценка по себестоимости последних по времени приобретения материально-производст­венных запасов (способ ЛИФО) основана на допущении, что материально-производственные запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения. При применении этого способа оценка материально-производственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени приобретения, а в себе­стоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость поздних по времени приобретения.

21. По каждой группе (виду) материально-производственных запасов в течение отчетного года применяется один способ оценки.

22. Оценка материально-производственных запасов на конец отчетного периода (кроме това­ров, учитываемых по продажной стоимости) производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии, т.е. по себестоимости каждой единицы запасов, средней себе­стоимости, себестоимости первых или последних по времени приобретений.

IV. РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ В БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

23. Материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерской отчетности в соот­ветствии с их классификацией (распределением по группам (видам), исходя из способа использо­вания в производстве продукции, выполнения работ, оказания услуг либо для управленческих нужд организации.

24. На конец отчетного года материально-производственные запасы отражаются в бухгалтер­ском балансе по стоимости, определяемой исходя из используемых способов оценки запасов.

25. Материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которой снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Резерв под снижение стоимо­сти материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости.

26. Материально-производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути, либо переданные покупателю под залог, учитываются в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.

27. В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация:

• о способах оценки материально-производственных запасов по их группам (видам);

• о последствиях изменений способов оценки материально-производственных запасов;

• о стоимости материально-производственных запасов, переданных в залог;

• о величине и движении резервов, под снижение стоимости материальных ценностей.

Приложение 2

Журнал учета производственных запасов