Учет долговых ценных бумаг

Долговые ценные бумаги – обязательства, размещенные эмитентами на фондовом рынке для заимствования денежных средств. В отечественной практике к долговым ценным бумагам относят облигации, сберегательные и депозитные сертификаты, чеки и векселя.

Синтетический учет долговых ценных бумаг осуществляют на счете 58 «Финансовые вложе­ния».

Сберегательные и депозитные сертификаты, а также чеки учитываются организацией на счете 55 «Специальные счета в банках», к которому открываются одноименные субсчета по указанным видам ценных бумаг.

Аналитический учет долговых обязательств ведут по их видам, эмитентам, срокам погашения, с выделением долговых обязательств на территории России и за ее пределами.

Приобретенные долговые ценные бумаги приходуют на счете 58 по фактическим затратам на их приобретение, состоящим из покупной цены и расходов по приобретению ценных бумаг. Покупная стоимость долговых ценных бумаг, как и акций, может отличаться от номинальной или нарицательной на сумму премии, выплаченной продавцу, или скидки, предоставленной покупа­телю.

В дальнейшем первоначальная стоимость приобретенных долговых ценных бумаг доводится до номинальной цены.

Операции по приобретению долговых ценных бумаг отражают на счете 58. Перечисление денежных средств на приобретенные ценные бумаги отражают по дебету указанного счета и кредиту денежных счетов (51 или 52). Если в оплату ценных бумаг направляются материальные и иные ценности, то их списывают с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы» в дебет счета 58 таким же образом, как и при приобретении акций.

При продаже облигаций с нарастающими процентами в дни, не совпадающие с днями выплаты процентов, покупатель и продавец разделяют соответствующие суммы. В этом случае покупатель уплачивает продавцу помимо рыночной стоимости облигации проценты, которые причитаются за период, прошедший с момента последней их выплаты. При этом сумму процентов целесообразно учитывать в составе расходов будущих периодов.

На счетах операции отражают следующим образом:

дебет счета 58 – на рыночную стоимость облигаций;

дебет счета 97 – на проценты с момента последней их выплаты;

кредит счетов 51 или 52 – на покупную стоимость облигаций (рыночную плюс проценты).

При приобретении долговых ценных бумаг иностранных эмитентов затраты по их приобрете­нию пересчитываются в рубли по валютному курсу Центробанка России, действовавшему в день совершения операции. Учет таких ценных бумаг ведется в двух валютах: в рублях и в валюте, в которой выражена номинальная цена долгового обязательства.

Порядок выплаты доходов по ценным бумагам определяется условиями их выпуска. По обли­гациям выплата процентов осуществляется, как правило, два раза в год в определенном размере от номинальной их стоимости (с отделением соответствующего купона от облигации). По депозит­ным сертификатам проценты выплачиваются при предъявлении сертификатов к оплате.

Доходы по государственным ценным бумагам Российской Федерации и доходы по частным долговым обязательствам российских эмитентов облагаются налогом на доходы.

Не включается в налогооблагаемую базу прибыль, полученная в связи с выкупом (погаше­нием), в том числе новацией, государственных краткосрочных облигаций (ГКО) и облигаций Феде-ральных займов с постоянным и переменным купонным доходом, со сроком погашения
до 31 декабря 1999 г., выпущенных в обращение до 17 августа 1998 г., при условии реинвестирования полученных средств от их погашения (новации) во вновь выпускаемые государственные ценные бумаги.

Сумму начисленных процентов по долговым обязательствам отражают по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по причитающимся дивиден­дам и другим доходам» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Одновременно с начис­лением процентов часть разницы между первоначальной и номинальной стоимостью ценных бумаг относят на финансовый результат организации.

При этом если покупная стоимость приобретенных ценных бумаг выше их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося по ценным бумагам дохода производят списание части разницы между покупной и номинальной стоимостью с кредита счета 58 «Финан­совые вложения» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Пример. Организация приобрела облигации на 60 тыс. руб. при номинальной их стоимости в 50 тыс. руб. Срок погашения облигаций наступает через 10 лет. Процент на облигации составляет 40% в год и выплачивается по окончании года.

Оприходование облигаций оформляется следующей проводкой:

дебет счета 58 «Финансовые вложения», кредит счета 51 «Расчетный счет» – 60 тыс. руб.

По окончании года начислен доход на облигации в сумме 20 тыс. руб. (50 тыс. руб. 40%), разница между покупной и номинальной ценами облигаций составила 10 тыс. руб. (60 тыс. руб. – 50 тыс. руб.), а в расчете на 1 год – 1000 руб. Разница между годовым доходом на облигации и годовой разницей между покупной и номинальной ценами составит 19 тыс. руб. (20 тыс. руб.– 1000 руб.).

По окончании года начисление дохода указанных разниц оформляется следующей бухгалтер­ской записью:

– дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по причи­тающимся дивидендам и другим доходам» – на сумму годового дохода (20 тыс. руб.);

– кредит счета 58 «Финансовые вложения» – на годовую часть разницы между покупной и номинальной ценами (1000 руб.);

– кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – на разницу между доходом и годовой частью разницы (19 тыс. руб.).

Начисленную сумму дохода (20 тыс. руб.) зачисляют на расчетный счет с кредита счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

В бухгалтерском балансе на начало следующего года стоимость облигаций будет отражена в сумме 59 тыс. руб. (60 тыс. руб. – 1000 руб.).

Если покупная стоимость ценных бумаг ниже номинальной стоимости, то при каждом начис­лении причитающегося по ним дохода производят доначисление части разницы между покупной и номинальной стоимостью. При этом на сумму причитающегося дохода по ценным бумагам дебе­туют счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью, приходящейся на данный период, дебетуют счет 58 «Финансовые вложения»; на совокупную сумму дохода и части разницы между покупной и номинальной ценами кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Пример. Покупная цена приобретенных облигаций составила 40 тыс. руб. при номинальной их стоимости в 50 тыс. руб. Срок погашения облигации – 10 лет, годовой процент дохода – 40%.

Бухгалтерские записи:

1) дебет счета 58 «Финансовые вложения», кредит счета 51 «Расчетный счет» – 40 тыс. руб.

2) дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на сумму годового дохода (20 тыс. руб.)

дебет счета 58 «Финансовые вложения» на годовую часть разницы между покупной и номи­нальной ценами (1000 руб.).

кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – на совокупную сумму дохода и части разницы между покупной и номинальной ценами (21 тыс. руб.).

3) дебет счета 51 «Расчетный счет», кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и креди­торами» – на сумму дохода по облигациям (20 тыс. руб.).

Независимо от цены, по которой приобретались ценные бумаги, к моменту их погашения (выкупа) оценка, в которой они учитываются на счете 58, должна соответствовать номинальной стоимости.

При погашении или продаже ценных бумаг их списывают с кредита счета 58 «Финансовые вложения» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» по их стоимости в момент продажи. Выручку от продажи ценных бумаг зачисляют на счета учета денежных средств с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы». Прибыль и убыток от продажи ценных бумаг списывают со счета 91 «Прочие доходы и расходы» на счет 99 «Прибыли и убытки».