Курс: Учет основных средств

Рассматриваются основные средства как объект бухгалтерского учета, их группировка и оценка. Описан порядок документального оформления, учета поступления, использования, ремонта, инвентаризации, переоценки и выбытия основных средств. Раскрываются понятия нормы амортизации, суммы амортизационных отчислений и др., их участие в процессе амортизации основных средств. Представлены особенности учета арендованных основных средств.

ДИДАКТИЧЕСКИЙ ПЛАН

Основные средства, их группировка и оценка в бухгалтерском учете. Понятие основных средств. Единица учета и классификация основных средств. Оценка основных средств.

Документальное оформление, учет поступления и использования основных средств. Учет поступления и наличия основных средств. Синтетический учет формирования и наличия основных средств. Учет налога на добавленную стоимость по поступившим основным средствам.

Выбытие основных средств и его учет. Документальное оформление выбытия основных средств. Синтетический учет выбытия основных средств.

Учет амортизации основных средств. Понятие амортизации основных средств. Исчисление амортизации основных средств. Синтетический и аналитический учет амортизации основных средств.

Учет ремонта основных средств.

Инвентаризация и переоценка основных средств. Инвентаризация основных средств. Переоценка стоимости основных средств.

Особенности учета арендованных основных средств. Понятие и виды аренды. Учет теку­щей аренды основных средств. Учет долгосрочной аренды основных средств. Учет лизинговых операций.

Понятие основных средств

Производственно-хозяйственная деятельность предприятий обеспечивается не только за счет использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, но и за счет основных фондов – средств труда, к которым относятся активные орудия труда и материальные условия процесса труда.

Средства труда – это предметы (орудия) труда, которые используются для производства товаров и услуг. Активные орудия труда – это станки, рабочие машины, передаточные устрой­ства, инструмент и т.п., а материальные условия процесса труда – это производственные здания, транспортные средства, предметы труда – сырье, материалы и энергия.

Отличительной особенностью основных средств является их многократное использование в процессе производства, сохранение первоначального внешнего вида (формы) в течение длитель­ного периода. Под воздействием производственного процесса и внешней среды они снашиваются постепенно и переносят свою первоначальную стоимость на затраты производства в течение нормативного срока их службы путем начисления износа (амортизации) по установленным нормам.

Основные средства – часть имущества, используемая в качестве средств труда при производ­стве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управленческих нужд органи­зации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

В соответствии с ПБУ 6/01 (приложения 1, 2) для отнесения каких-либо активов к основным средствам необходимо единовременное выполнение следующих условий:

• использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

• использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продол­жительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает
  12 месяцев;

• организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

• активны способы приносить организации экономические выгоды.

Объекты основных средств организаций учитываются на счете 01 «Основные средства».

При этом предметы, по которым выполняются вышеприведенные условия, но числящиеся как готовые предметы на складах организаций-производителей, должны учитываться как готовая продукция (счет 43 «Готовая продукция») или как товары в организациях, осуществляющих торговую деятельность (счет 41 «Товары»).

Кроме того, не относятся в состав объектов основных средств объекты, предназначенные для сдачи в монтаж, а также сданные в монтаж (учитываются на счете 07 «Оборудование к установке»).

Монтажом называют сборку и установку сооружений, конструкций, технологического оборудования, агрегатов, машин, аппаратов, приборов, радиоэлектронных устройств и т.д. из готовых частей (узлов) и элементов.

С 2001 года законодатель отказался от стоимостного критерия отнесения предметов к основ­ным средствам или малоценным и быстроизнашивающимся предметам (МБП), что связано с отменой при переходе на План счетов 2000 года для целей бухгалтерского учета понятия МБП.

В составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное улучше­ние земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложе­ния в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Единица учета и классификация основных средств

Единицей учета основных средств является отдельный инвентарный объект, под которым понимают законченное устройство, предмет или комплекс предметов со всеми приспособлениями и принадлежностями, выполняющими вместе одну функцию.

Каждому инвентарному объекту присваивают определенный инвентарный номер, который сохраняется за данным объектом на все время его нахождения в эксплуатации, запасе или на консервации.

Инвентарный номер – номер, предназначенный для ведения аналитического учета, органи­зации контроля за правильным использованием основных фондов, присваиваемый каждому инвентарному объекту и закрепляемый за ним на все время его эксплуатации. Инвентарный номер прикрепляется или обозначается на учитываемом предмете и обязательно указывается в докумен­тах, связанных с движением основных средств.

Применительно к сложным инвентарным объектам, т.е. включающим те или иные приспособ­ления и обособленные элементы, составляющие вместе с ними одно целое, как правило, на каждом элементе обозначают тот же номер, что и на основном объединяющем их объекте.

Инвентарные номера выбывших объектов могут присваиваться другим, вновь поступившим, основным средствам не ранее чем через пять лет после выбытия.

Арендуемые основные средства могут учитываться у арендатора под инвентарными номе­рами, присвоенными им арендодателем.

Для организации учета основных средств важное значение имеет наличие научно обоснован­ной классификации. На предприятиях применяется единая типовая классификация основных средств, в соответствии с которой их группируют по отраслевому признаку, назначению, видам, принадлежности, использованию.

Группировка основных средств по отраслевому признаку (промышленность, сельское хозяй­ство, транспорт и др.) позволяет получить данные об их стоимости в каждой отрасли.

Главным критерием группировки основных средств по отраслям является вид деятельности данной организации или ее подразделения. При этом классификационной единицей выступает вся совокупность основных средств, числящихся на балансе.

По назначению основные средства подразделяются на производственные и непроизводст­венные.

К производственным основным средствам (фондам) относят здания, сооружения, оборудо­вание, машины, транспортные средства и другие объекты и средства, которые связаны с осущест­влением уставной деятельности хозяйствующего субъекта, т.е. с производством продукции, строительством, сельским хозяйством, торговлей и другими видами деятельности.

Объекты основных средств, числящиеся на балансе хозяйствующего субъекта и не связанные с осуществлением его уставной деятельности, т.е. функционирующие в отраслях непроизводст­венной сферы (жилищно-коммунальное хозяйство, учреждения науки, культуры, здравоохранения и т.п.), являются основными средствами непроизводственного назначения.

Классификация по видам в зависимости от натурально-вещественного состава и целей использования объектов является основой аналитического учета основных средств.

По видам основные средства организаций подразделяются на следующие группы:

• здания (вид основных фондов, включающий архитектурно-строительные объекты, назначе­нием которых является создание условий для труда, жилья, социально-культурного обслуживания населения и хранения материальных ценностей);

• сооружения (инженерно-строительные объекты, назначением которых является создание условий, необходимых для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, не связанных с изменением предмета труда, или для осуществления различных непроизводственных функций);

• оборудование (совокупность механизмов, рабочих и силовых машин, устройств, приборов, необходимых для работы, производства);

• транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихо­зяйственные дороги и пр.

При определении состава и группировки основных средств по видам необходимо руково­дствоваться Общероссийским классификатором основных фондов, утвержденным постановлением Госстандарта Российской Федерации.

По признаку использования основные средства подразделяют в учете на действующие, бездей­ствующие и находящиеся в запасе. В составе бездействующих основных средств особо выделяют излишние и не используемые в данной организации станки, машины, транспортные средства и инвентарь.

По принадлежности основные средства подразделяют на собственные, принадлежащие данной организации, и арендованные, т.е. находящиеся в ее временном пользовании за опреде­ленную плату.

Оценка основных средств

Основные средства оценивают по первоначальной, восстановительной (рыночной) и оста­точной стоимости.

В бухгалтерском учете основные средства отражаются, как правило, по первоначальной стои­мости, которая определяется для объектов:

• изготовленных на самом предприятии, а также приобретенных за плату у других органи­заций и лиц – исходя из фактических затрат по возведению или приобретению этих объектов, включая расходы по доставке, монтажу, установке;

• внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал (фонд) – по договоренности сторон;

• полученных от других организаций и лиц безвозмездно, а также неучтенных объектов основных средств – по рыночной стоимости на дату оприходования;

• приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, – по стоимости ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией.

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств могут быть:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

• суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

• регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произ­веденные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

• таможенные пошлины и иные платежи;

• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение основных средств общехозяйст­венные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приоб­ретением основных средств.

Первоначальная стоимость отдельных объектов основных средств может увеличиваться после их реконструкции или модернизации, а уменьшаться – при частичной ликвидации и демонтаже объектов.

Реконструкция основных средств – это коренное переустройство основных средств, восста­новление основных средств по сохранившимся остаткам или описаниям.

Модернизация основных средств – это частичное улучшение конструкции основных средств оборудования в целях увеличения производительности, облегчения условий труда и повышения качества продукции.

Фиксируемая в бухгалтерском учете первоначальная стоимость основных средств – это величина фактических затрат на приобретение или возведение объектов. Она относительно посто­янна. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, возможно и в результате их переоценки.

Восстановительная стоимость основных средств – это расчетные затраты на восстанов­ление в современных условиях их точной копии с использованием аналогичных материалов и сохранением всех эксплуатационных параметров. В действующей практике восстановительная стоимость основных средств может определяться путем их переоценки. Организациям предос­тавлено право осуществлять переоценку в начале года с использованием индексного метода и метода прямой или экспертной оценки основных средств по рыночным ценам.

Стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете (т.е. перво­начальную, а после переоценки, проводимой в установленном порядке, – восстановительную), принято называть балансовой стоимостью основных средств. Если из балансовой стоимости основных средств вычесть начисленную амортизацию каждого объекта или их совокупности, получим расчетную величину остаточной стоимости основных средств.

Для оценки основных средств могут также использоваться:

Страховая стоимость основных средств – величина страховой оценки объектов основных средств, подверженных риску повреждения, утраты или уничтожения;

Ликвидационная стоимость основных средств – стоимость продажи объектов основных средств при банкротстве или ликвидации организации;

Налогооблагаемая стоимость основных средств – стоимость основных средств, опреде­ляемая для целей налогообложения.

Учет поступления и наличия основных средств

Движение основных средств связано с осуществлением хозяйственных операций по посту­плению, внутреннему перемещению и выбытию основных средств. Типовые проводки по всем операциям с основными средствами приведены в приложении 3.

Операциями по поступлению основных средств являются ввод их в действие в результате осуществления капитальных вложений, безвозмездное поступление основных средств, аренда, лизинг, оприходование неучтенных ранее основных средств, выявленных при инвентаризации, внутреннее перемещение.

Поступающие основные средства принимает комиссия, назначаемая руководителем органи­зации. Для оформления приемки комиссия составляет акт (накладную) приемки-передачи основ­ных средств (приложение 4).

По общему правилу акт составляется в одном экземпляре на каждый объект основных средств, за исключением производственного и хозяйственного инвентаря, инструмента и обору­дования, ввод в эксплуатацию которых можно оформлять одним общим актом.

В соответствии с Постановлением Госкомстата «Об утверждении дополнений к указаниям по применению и заполнению унифицированных форм первичной учетной документации, утвер­жденных постановлением Госкомстата России» единый акт теперь можно оформлять и на группу однотипных объектов основных средств. Но при условии, что стоимость этих основных средств одинакова и приняты они к учету в одном месяце.

В актах указывают наименование объекта, год постройки или выпуска заводом, краткую характеристику объекта, первоначальную стоимость, присвоенный объекту инвентарный номер, место использования объекта и другие сведения, необходимые для аналитического учета основ­ных средств.

Если основное средство передается из одного структурного подразделения организации в другое, акт нужно оформить в двух экземплярах. Первый экземпляр передается в бухгалтерию, а второй остается у структурного подразделения, которое передало основное средство.

При передаче или продаже основных средств другой организации акт также нужно составить в двух экземплярах: первый экземпляр остается в бухгалтерии продавца, второй передается поку­пателю. На основании этого экземпляра покупатель сможет определить оставшийся срок полез­ного использования приобретенного основного средства.

Акт составляет комиссия, которую назначает руководитель организации своим приказом.
В состав комиссии обычно включают работников бухгалтерии и технических специалистов, которые могут оценить состояние основных средств.

Поступившее на склад оборудование для установки оформляют актом о приемке обору­дования. В акте указывают наименование оборудования, тип, марку, количество единиц, стои­мость, обнаруженные дефекты. Акт составляется в двух экземплярах и подписывается всеми членами приемной комиссии.

Передачу оборудования монтажным организациям оформляют актом приемки-передачи оборудования в монтаж с указанием в нем монтажной организации, наименования и стоимости переданного оборудования, его комплектности и выявленных при наружном осмотре оборудо­вания дефектов. Акт подписывают представители заказчика и монтажной организации и матери­ально ответственное лицо, принявшее переданное оборудование на хранение.

На дефекты, выявленные в процессе ревизии, монтажа или испытания оборудования, состав­ляется акт о выявленных дефектах оборудования. В нем указывают по каждому наименованию оборудования выявленные дефекты и мероприятия или работы для устранения выявленных дефектов. Акт подписывают представители заказчика, подрядчика и организации-исполнителя. Основным регистром аналитического учета основных средств являются инвентарные карточки (приложение 5).

Инвентарная карточка – карточка, которая открывается одновременно с определением инвентарного номера объекта основных средств, на основании данных приемного акта и техни­ческого паспорта. На лицевой стороне инвентарных карточек указывают наименование и инвентарный номер объекта, год выпуска (постройки), дату и номер акта о приемке, местона­хождение, первоначальную стоимость, норму амортизационных отчислений, шифр затрат (для отнесения сумм амортизации), сумму начисленной амортизации, внутреннее перемещение и причину выбытия.

На оборотной стороне инвентарных карточек указывают сведения о дате и затратах по дост­ройке, дооборудованию, реконструкции и модернизации объекта, выполненных ремонтных рабо­тах, а также краткую индивидуальную характеристику объекта.

Инвентарные карточки составляются в бухгалтерии на каждый инвентарный номер в одном экземпляре. Они могут использоваться для группового учета однотипных предметов, имеющих одинаковую техническую характеристику, одинаковую стоимость, одинаковое производственно-хозяйственное назначение и поступивших в эксплуатацию в одном календарном месяце.

Инвентарные карточки заполняют на основе первичных документов – актов (накладных) приемки-передачи, технических паспортов и др. – и передают затем под расписку в соответст­вующий отдел организации.

Синтетический учет формирования и наличия основных средств

Учет наличия и движения основных средств, находящихся в собственности организации и принятых к бухгалтерскому учету, ведется на следующих счетах:

01 «Основные средства» (активный);

02 «Амортизация основных средств» (пассивный);

91 «Прочие доходы и расходы» (активно-пассивный).

Оприходование основных средств, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал (фонд), оформляют бухгалтерскими записями:

1) дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

кредит счета 75 «Расчеты с учредителями» – на основании учредительных документов;

2) дебет счета 01 «Основные средства»,

кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» – на основании акта ФОС-1.

Основные средства, приобретенные за плату у других организаций и лиц, принимаются к учету исходя из фактически произведенных затрат по их приобретению, включая расходы по доставке, монтажу и установке.

Фактические затраты, связанные с приобретением основных средств, за исключением сумм налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмот­ренных законодательством Российской Федерации), отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетами учета расчетов.

В бухгалтерском учете расходы по приобретению объектов основных средств отражаются следующими записями:

• дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение объектов основных средств», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – стоимость полученных от поставщиков объектов основных средств (по договорной стоимости без учета НДС);

• дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет «Налог на добавленную стоимость при приобретении объектов основных средств», кредит счета 60 – суммы НДС по полученным от поставщиков объектам основных средств;

• дебет счета 08, субсчет «Приобретение объектов основных средств», кредит счетов 60, 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – расходы по уплате услуг сторонних предпри­ятий и организаций по доставке объектов основных средств в организацию и доведению их до состояния, в котором они пригодны для эксплуатации (по договорной стоимости без учета НДС);

• дебет счета 19, субсчет «Налог на добавленную стоимость при приобретении объектов основных средств», кредит счетов 60, 76 – НДС с услуг по доставке объектов основных средств и доведению их до состояния, в котором они пригодны к эксплуатации;

• дебет счета 08, субсчет «Приобретение объектов основных средств», кредит счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхова­нию и обеспечению» и т.п. – затраты по доставке и доведению до рабочего состояния приобретенных (приобретаемых) объектов основных средств, произведенные организацией-поку­пателем;

• дебет счетов 60, 76, кредит счета 51 «Расчетные счета» – платежи в пользу поставщиков и иных организаций за приобретенные (приобретаемые) объекты основных средств, их доставку и доведение до состояния, в котором они пригодны к эксплуатации;

• дебет счета 01 «основные средства», кредит счета 08, субсчет «Приобретение объектов основных средств» – ввод в эксплуатацию приобретенных объектов основных средств;

• дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС», кредит счета 19, субсчет «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств» – отнесение на расчеты с бюджетом сумм «входного» НДС по оплаченным и принятым к учету объектам основ­ных средств.

В соответствии с новым Планом счетов безвозмездно принятые основные средства приходуют по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 98-2 «Безвозмездные поступления». Стоимость безвозмездно полученных основных средств по мере начисления амортизации по ним списывается с субсчета 98-2 «Безвоз­мездные поступления» в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Следовательно, по безвозмездно принятым основным средствам составляются следующие бухгалтерские записи:

• дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» и др. счетов – на первоначальную стоимость;

• дебет счета 01 «Основные средства», кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» – на первоначальную стоимость;

• дебет счетов учета затрат (25,26 и др.), кредит счета 02 «Амортизация основных средств» – ежемесячно на сумму амортизации;

• дебет счета 98 «Доходы будущих периодов», кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – ежемесячно на сумму амортизации.

Учет налога на добавленную стоимость по поступившим основным средствам

Порядок учета НДС по приобретенным основным средствам осуществляется на счетах 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».

На субсчете 19-1 учитываются уплаченные и причитающиеся к уплате суммы НДС, выде­ленные в расчетных документах по строительству и приобретению основных средств (включая объекты основных средств, земельные участки и объекты природопользования).

По дебету счета 19 отражается сумма НДС по приобретенным ценностям с кредита счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и других счетов.

В зависимости от использования приобретенных основных средств соответствующая часть НДС списывается с кредита счета 19 в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

По поступившему оборудованию, как требующему, так и не требующему монтажа, сумма НДС отражается по дебету счета 19, субсчет «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств», и кредиту счетов 60,76 и др.

В момент принятия на учет оборудования сумма НДС по нему списывается с кредита счета 19, субсчет 1, в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

С 1 января 2001 г. суммы НДС по вводимым в эксплуатацию законченным строительным объектам производственного назначения не включаются в первоначальную стоимость объектов. Они принимаются к возмещению из бюджета в момент ввода строительного объекта в эксплуатацию.

При строительстве объектов производственного назначения хозяйственным способом сумма НДС по строительно-монтажным работам с 1 января 2001 г. также принимается к возмещению и не включается в первоначальную стоимость объектов. Сумма налога исчисляется как разница между суммой налога, начисленной по выполненным работам, и суммой налога, предъявленной налогоплательщику к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным при выполнении указанных работ.

При строительстве хозяйственным способом объектов непроизводственного назначения сумма НДС по строительно-монтажным работам возмещению из бюджета не подлежит и отно­сится на балансовую стоимость объекта, т.е. учитывается по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Пример. Расходы по строительству объекта, выполненного хозяйственным способом, соста­вили 100 000 руб., услуги сторонней организации – 20 000 руб., НДС по услугам – 4000 руб.

Бухгалтерские записи:

дебет счета 08 100 000 руб. (расходы по

кредит счетов 02, 10, 69, 70 и др. строительству объекта)

дебет счета 08 20 000 руб. (услуги сторонней

кредит счета 60 организации)

дебет счета 19 4000 руб. (НДС по услугам)

кредит счета 60

дебет счета 19 24 000 руб. (НДС на объем работ

кредит счета 68 по строительству = [(100 000 + 20 000) ? 20%])

дебет счета 68 4000 руб. (принят к зачету НДС,

кредит счета 19 уплаченный за услуги)

дебет счета 01 120 000 руб. (приняты к зачету основные

кредит счета 08 средства по первоначальной стоимости)

дебет счета 68 24 000 руб. (принят к зачету НДС по

кредит счета 19 объекту строительства)

Документальное оформление выбытия основных средств

Выбытие основных средств – ликвидация, реализация, передача другим предприятиям и гибель от стихийных бедствий объектов, числящихся в составе основных средств. Выбытие основных средств происходит в результате их продажи или передачи сторонним организациям, а также при частичной или полной ликвидации и списании вследствие непригодности или нецеле­сообразности дальнейшего использования.

Все виды передачи основных средств оформляют актом (накладной) приемки-передачи.
В акте указываются балансовая стоимость объекта и сумма его амортизации (износа) к моменту передачи. К акту прилагают инвентарные карточки, о чем в их описи или в инвентарном списке делается соответствующая отметка. На основании актов и сопроводительных документов (паспор­тов, характеристик и т.п.) составляется группировочная ведомость (машинограмма), по итогам которой списывают балансовую стоимость и амортизацию основных средств так же, как и при продаже. Отражение операций по безвозмездной передаче объектов производится только после получения от организации-получателя извещения (авизо) об их оприходовании. До этого начис­ление амортизации по передаваемым основным средствам не прекращается. Списание стоимости основных средств, передаваемых по договору дарения, производится на основании акта (наклад­ной) приемки-передачи с приложением договора дарения и письменного сообщения (авизо) принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта.

Возврат арендуемого объекта основных средств арендодателю оформляется актом (наклад­ной) приемки-передачи (форма № ОС-1), на основании которого бухгалтерская служба арендатора снимает возвращенный объект с забалансового учета.

Ликвидацию основных средств производят по распоряжению руководителя организации. Под ликвидацией основных средств понимается процесс демонтажа (разборки) объектов основных средств, не пригодных для дальнейшего использования в результате их износа, или объектов, эксплуатация и ремонт которых экономически нецелесообразны.

Обычно с баланса в порядке ликвидации списывают здания и сооружения, снесенные в связи со строительством новых, расширением, реконструкцией и техническим перевооружением дейст­вующих предприятий и объектов, а также пришедшие в ветхое состояние, морально устаревшие и непригодные для дальнейшего использования оборудование, транспортные средства, инвентарь и инструменты, если их восстановление невозможно или экономически нецелесообразно и они не могут быть проданы.

Во всех этих случаях составляется акт на списание основных средств (форма № ОС-4) о частичном или полном списании основных средств (кроме автотранспортных), в котором указы­вают наименование объекта, год его выпуска или постройки, дату поступления в организацию и ввода в эксплуатацию, его инвентарный номер, местонахождение, балансовую стоимость, сумму начисленной амортизации, количество капитальных ремонтов. Здесь же приводят подробные сведения о техническом состоянии основных частей, деталей, конструктивных элементов объекта и обосновывают необходимость его ликвидации (износ, преждевременное выбытие вследствие ненормальных условий эксплуатации, аварии и др.). Для списания с баланса организации стоимо­сти машин, оборудования, пришедших в негодность при аварии, к акту списания должна быть приложена копия акта об аварии с указанием ее причин и виновников.

Частичное списание объекта оформляется так же, как и полное. Объекты недвижимости после регистрации права собственности на них списываются главным образом в результате их продажи. Договор продажи недвижимости заключается в письменной форме в виде одного документа, подписываемого сторонами. Как правило, договор нотариально удостоверяется.

Переход права собственности на недвижимость по договору продажи также подлежит госу­дарственной регистрации.

Синтетический учет выбытия основных средств

Для учета выбытия объектов основных средств в случаях их продажи, списания вследствие физического и морального износа, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и других причин к счету 01 «Основные средства» может открываться субсчет «Выбытие основных средств», в дебет которого переносится стоимость выбывающих объектов, а в кредит – сумма накопленной по ним амортизации. Таким образом, на субсчете «Выбытие основных средств» отражается остаточная стоимость выбывших объектов основных средств. По завершении процедуры выбытия остаточная стоимость объектов основных средств списывается со счета 01 «Основные средства» на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Таким образом, на счете 91 «Прочие доходы и расходы» формируется финансовый результат от выбытия основных средств. Ежемесячно этот финансовый результат списывается со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки».

Бухгалтерские записи по списанию основных средств:

• дебет счета 02 «Амортизация основных средств», кредит счета 01 «Основные средства» – на сумму амортизации объекта;

• дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 01 «Основные средства» на оста­точную стоимость объекта;

• дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – на расходы по демонтажу объекта;

• дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 76 «Расчеты с разными деби­торами и кредиторами» – на расходы по демонтажу объекта;

• дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит других счетов – на расходы по демонтажу объекта;

• дебет счета 10 «Материалы», кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – на стоимость полученных от списания объекта материалов;

• дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 99 «Прибыли и убытки» – на сумму прибыли от списания объекта

• дебет счета 99 «Прибыли и убытки», кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – на сумму прибыли от списания объекта.

При продаже основных средств их продажную стоимость отражают по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

При безвозмездной передаче основных средств их остаточную стоимость списывают с кредита счета 01 «Основные средства» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», а сумму амортизации – с кредита счета 91 в дебет счета 02 «Амортизация основных средств». Расходы по демонтажу, упаковке, транспортировке и др. по безвозмездно передаваемым объектам отражают по дебету счета 91 с кредита соответствующих расчетных и других счетов. Финансовый результат от безвозмездной передачи основных средств списывают со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки».

Основные средства, переданные в счет вклада в уставный капитал (фонд) других организаций и в счет вклада в общее имущество по договору простого товарищества, списывают по остаточной стоимости в дебет счета 58 «Финансовые вложения» с кредита счета 01 «Основные средства»,
а сумму амортизации по переданным основным средствам – с кредита счета 01 в дебет счета 02 «Амортизация основных средств». Дополнительные расходы, связанные с передачей основных средств, списывают в дебет счета 91 с кредита соответствующих счетов.

По окончании отчетного периода (месяца, квартала) определяют разность между дебетовыми и кредитовыми оборотами по каждому субсчету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и списы­вают ее на счет 99 «Прибыли и убытки». Превышение дебетового оборота над кредитовым отра­жают по дебету счета 99 и кредиту счета 91, а превышение кредитового оборота над дебетовым – по дебету счета 91 и кредиту счета 99.

Выявленные по инвентаризации неучтенные основные средства подлежат оприходованию по дебету счета 01 «Основные средства» с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы» с после­дующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц (у бюджетных орга­низаций излишки относят на увеличение финансирования или фондов).

Для учета выбытия основных средств к счету 01 «Основные средства» может открываться субсчет «Выбытие основных средств». В дебет этого субсчета переносят стоимость выбывшего объекта, а в кредит – сумму накопленной амортизации. Остаточная стоимость объекта списы­вается со счета 01 «Основные средства» на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Понятие амортизации основных средств

Под влиянием времени, воздействием сил природы и в процессе эксплуатации основные сред­ства постепенно утрачивают свои первоначальные свойства, физические качества, подвергаясь физическому и моральному износу. В результате уменьшается реальная балансовая стоимость основных средств, которая возмещается путем начисления амортизации в течение срока полезного использования объектов.

Амортизация основных средств (основных фондов) – это процесс переноса стоимости постепенно изнашивающихся основных средств на изготовленную продукцию. В издержки произ­водства и обращения включаются суммы на частичное погашение стоимости объекта основных средств – амортизационные отчисления, величина которых зависит от его балансовой стоимости и нормы амортизации.

Норма амортизации – это установленный законодательно или в ином порядке процент от балансовой стоимости основных фондов, списываемый ежегодно на себестоимость продукции. Обычно норму амортизации устанавливают в процентах к балансовой стоимости и дифферен­цируют в зависимости от вида основных средств и условий их эксплуатации.

Амортизационные отчисления – это целевое накопление денежных средств и их последую­щее применение для возмещения изношенных основных фондов. Сумма амортизационных отчис­лений основных средств должна быть достаточной для строительства или приобретения новых объектов после выбытия действующих, но не выше первоначальной стоимости объектов с учетом их переоценки.

В условиях рыночной экономики степень интенсивности амортизации основных средств и отнесения ее на издержки определяется характером финансовой политики и стратегией органи­зации. При благоприятной конъюнктуре сбыта и цен она стремится быстрее амортизировать стоимость машин, оборудования и других объектов активной части производственных основных средств, а с ухудшением конъюнктуры – замедлить темпы амортизации.

Действующее законодательство предоставляет предпринимателям такую возможность и разрешает применять кроме равномерного по периодам, линейного способа начисления амортиза­ции основных средств, методы ускоренного или замедленного погашения их стоимости (нелинейный способ). Однако во всех случаях необходимо следить за тем, чтобы при использо­вании любого метода начисления амортизации ее общая величина не превышала первоначальных (восстановительных) затрат на строительство или приобретение объектов основных средств.

Исчисление амортизации основных средств

Основные средства амортизируются в течение срока их полезного использования (до полного погашения их стоимости), включая время простоев. Лишь во время консервации объектов основных средств (длительного хранения объектов основных средств в целях сохранности зданий и сооружений для продолжения их эксплуатации в дальнейшем) начисление амортизации по ним прекращается. Продолжительность консервации должна быть не менее трех месяцев.

Амортизационный срок – это срок полного погашения стоимости средств производства за счет амортизационных отчислений; служит для расчета нормы амортизации.

Согласно ПБУ 6/01 не начисляется амортизация по объектам жилищного фонда и внешнего благоустройства, лесного и дорожного хозяйства, библиотечному фонду, продуктивному скоту, приобретенным книгам и другим печатным изданиям.

По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете 010 «Износ основных средств».

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования)

Амортизацию начисляют ежемесячно по вновь принятым на учет основным средствам начи­ная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем поступления. По выбывшим объектам начисление амортизации прекращают с 1-го числа месяца, следующего за месяцем их выбытия из эксплуата­ции или полного списания стоимости. Расчет производится исходя из 1/12 годовой нормы аморти­зации по выбывшим и вновь поступившим основным фондам. Техника начисления амортизации основных средств зависит от уровня автоматизации обработки учетной информации.

В условиях ручного ведения учета расчет амортизации основных средств осуществляется бухгалтерией по данным инвентарных карточек. Расчет за январь производят по выверенным на начало года данным о наличии основных средств по местам их нахождения. Инвентарные карточки по каждому цеху, службе, подразделению группируют по видам и признаку использо­вания (в эксплуатации, запасе, аренде) объектов, а в пределах каждой группы – по направлениям (кодам) затрат, на которые относится начисленная амортизация.

Расчет амортизации основных средств за остальные месяцы года производят с учетом поступ­ления и выбытия объектов в предшествующем месяце. По этим объектам начисляют соответст­вующие суммы амортизации и на их величину корректируют (+, –) величину ранее начисленных амортизационных отчислений.

В условиях автоматизированного бухгалтерского учета нормы амортизации и их коды вводят в память машин (переносят на машинный носитель). Они могут быть заданы либо по видам (груп­пам) основных средств, либо по каждому инвентарному объекту. Здесь же предусматриваются поправочные коэффициенты.

В настоящее время начисление амортизации объектов основных средств производится неза­висимо от результатов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде одним из следующих способов:

• линейный способ;

• способ уменьшаемого остатка;

• способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

• способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Избранный способ начисления амортизации должен применяться в течение всего срока полезного использования объекта.

Объекты основных средств (в соответствии с новой редакцией п.18 ПБУ 6/01) стоимостью не более 10 000 руб. за единицу по мере ввода в эксплуатацию можно единовременно списывать на затраты, а также начиная с 2002 г. организации при начислении амортизации могут руководство­ваться Классификацией, утвержденной постановлением Правительства РФ «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».

При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной, текущей, восстановительной (в случае переоценки) стоимости объекта основных средств и среднегодовой нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного исполь­зования.

Пример. Оприходован объект стоимостью 160 тыс. руб., расчетный срок полезного использо­вания – 8 лет. Годовая норма амортизации – 12,5% (100% : 8), сумма амортизационных отчисле­ний – 20 тыс. руб. (160 : 8).

Срок полезного использования объекта основных средств, устанавливаемый организацией при принятии его к бухгалтерскому учету, может быть равен сроку службы объекта, в течение которого он обеспечивает выполнение целей организации, прямо или косвенно приносит ей доход. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или объема работ в натуральном выражении, ожидаемого к получению в результате использования этих основных средств.

По основным средствам, бывшим до приобретения в эксплуатации, предполагаемый срок полезного использования у следующего собственника определяется путем вычитания из срока службы новых объектов времени их фактического использования до момента продажи или пере­дачи. При этом срок полезного использования новых объектов основных средств определяется исходя из Единых норм амортизационных отчислений на восстановление основных фондов.

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений опреде­ляется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения. Коэффициент ускорения применяется в высокотехнологичных отраслях и для наиболее эффективных видов машин и оборудования, перечень которых устанавливается федеральными органами исполнительной власти. По объектам основных средств, являющимся предметом финансового лизинга, этот коэффициент не должен превышать 3.

Пример. Приобретен объект основных средств стоимостью 120 тыс. руб., сроком полезного использования 8 лет, коэффициент ускорения – 2. Годовая норма амортизации с учетом ускорения будет равна 25% (100% : 8 ? 2). Годовая сумма амортизационных отчислений в первый год эксплуатации – 30 тыс. руб. (120 ? 25%), во второй год – 22,5 тыс. руб. [(120 – 30) ? 25%], в третий год – 16,9 тыс. руб. [(120 – 30 – 22,5) ? 25%] и т.д.

При использовании способа списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного исполь­зования первоначальная стоимость объекта основных средств умножается на соотношение числа лет оставшегося срока эксплуатации объекта и суммы числа лет срока его службы.

Пример. Предполагаемый срок эксплуатации объекта – 5 лет. Сумма чисел лет срока службы объекта составит 15 (1+2+3+4+5). В первый год указанный выше коэффициент составит 5/15, во второй – 4/15, в третий – 3/15, в четвертый – 2/15, в пятый – 1/15.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений осуществляется путем умножения первоначальной стоимости объекта на соотношение натуральных объемов изготовленной продукции (выполненных работ) и их предполагаемой (расчетной) величины за весь срок полезного использования объекта.

Начисление амортизации пропорционально объему произведенной продукции распро­странено в горно-добывающей промышленности, где исчисляют ставку амортизационных отчис­лений в расчете на тонну добычи полезных ископаемых (угля, руды и т.п.). Для этого первоначальную стоимость горных сооружений и других объектов основных средств, непосред­ственно связанных с добычей, делят на проектную величину запасов полезных ископаемых. Погонная ставка затем умножается на количество тонн добычи в каждом отчетном периоде.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления амортизации в размере 1/12 годовой суммы.

В сезонных производствах годовая сумма амортизации по основным средствам начисляется равномерно в течение времени работы организации в отчетном году.

Субъекты малого предпринимательства могут начислять амортизацию основных производст­венных средств в повышенных размерах в соответствии с действующими в данный период зако­нодательными актами и налоговыми льготами.

Амортизационные отчисления отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся, и начисляются независимо от того, прибыльно или убыточно работает организация в данном месяце, квартале, году.

Синтетический и аналитический учет амортизации основных средств

Для учета амортизации основных средств используют пассивный счет 02 «Амортизация основных средств». Этот счет предназначен для обобщения информации об амортизации, накоп­ленной за время эксплуатации объектов основных средств.

Начисленную сумму по собственным основным средствам производственного назначения отражают по дебету счетов издержек производства и обращения (23 «Вспомогательные производ­ства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.) и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств».

По основным средствам, сданным в текущую аренду, сумма амортизации отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 02 (если арендная плата формирует операционные доходы), а по основным средствам непроизводственного назначения – по дебету счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и кредиту счета 02.

По объектам жилищного фонда, внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного и дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а также у некоммерческих организаций сумма износа начисляется по нормам амортиза­ционных отчислений на полное восстановление основных фондов в конце года на забалансовом счете 010 «Износ основных средств».

Сумма амортизации по полностью амортизированным основным средствам не начисляется.

При поступлении в организацию основных средств, ранее бывших в эксплуатации, срок полезного их использования у нового собственника определяют вычитанием из срока полезного использования, установленного для новых объектов, срока их фактической эксплуатации у преж­него собственника (письмо Минэкономики РФ от 29 декабря 1999 г. № МВ-890/6-16).

Пример. Организация приобрела объект основных средств за 120 тыс. руб. Норма амортиза­ции по данному объекту составляет 12 лет, и у продавца объект амортизировался 7 лет. У покупа­теля должен амортизироваться 5 лет (12 – 7). Годовая норма амортизации составит 20% (100:5). Ежегодная сумма амортизации по объекту составит 24 тыс. руб. (120 тыс. руб. ? 20 : 100).

При поступлении основных средств, по которым срок их службы истек, получатель такого объекта устанавливает новый срок его эксплуатации самостоятельно.

При выбытии собственных основных средств сумму амортизации по ним списывают в дебет счета 02 «Амортизация основных средств» с кредита счета 01 «Основные средства».

Начиная с 1 января 2002 г. можно единовременно списывать на затраты объекты стоимостью до 10000 руб. при передаче их в эксплуатацию.

Для этого в бухгалтерском учете нужно сделать запись по дебету счетов 20 «Основное произ­водство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Обще­хозяйственные расходы» и др. и кредиту счета 01 «Основные средства».

Аналитический учет по счету 02 «Амортизация основных средств» ведут по видам и отдель­ным инвентарным объектам основных средств.

Амортизация в целях налогообложения

Согласно Налоговому кодексу Российской Федерации начисление амортизации основных средств производится в следующем порядке. Все амортизируемое имущество подразделяется в зависимости от срока полезного использования на десять групп. Из его состава исключают объекты, первоначальная стоимость которых менее 10 тыс. руб. Они включаются в состав матери­альных расходов организации в полной сумме с момента ввода в эксплуатацию. Амортизация основных средств начисляется линейным и нелинейным способами.

При применении линейного способа норма амортизации по каждому объекту амортизи­руемого имущества определяется по формуле

К_л = 1 : n ? 100%,

где: К_л – норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При применении нелинейного способа сумма начисленной за один месяц амортизации опре­деляется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества Сост и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При использовании нелинейного способа норма амортизации объекта основных средств опре­деляется по формуле

К_н = Сост : n ? 100%,

где К_н – норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества.

Когда остаточная стоимость объекта достигнет 20% первоначальной или восстановительной стоимости, сумма амортизации за один месяц определяется путем деления остаточной стоимости на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования объекта. По легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 тыс. руб. и 400 тыс. руб., основная норма амортизации корректируется на коэффициент 0,5. Возможно начисление амортизации по нормам ниже установленных налого­вым законодательством. Это допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода.

УЧЕТ РЕМОНТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

По объему и характеру производимых ремонтных работ различают капитальный и текущий ремонты основных средств, характеризующиеся разной сложностью, объемом и сроками выпол­нения.

Ремонт основных средств может осуществляться хозяйственным способом (силами самого предприятия) или подрядным способом (силами сторонних организаций).

В обоих случаях на каждый ремонтируемый объект составляют ведомость дефектов, в кото­рой указывают: работы, подлежащие выполнению, сроки начала и окончания ремонта, намечае­мые к замене детали, нормы времени на работы и изготовление заменяемых деталей, сметную стоимость ремонта в постатейном разрезе.

Если капитальный ремонт выполняется хозяйственным способом, то на основании ведомости дефектов в отделе главного механика выписывают наряд-заказы в трех экземплярах. Первый экземпляр наряд-заказа передается цеху – производителю ремонта, второй – в бухгалтерию для ведения аналитического учета по данному заказу, а третий остается в отделе главного механика для контроля за сроками выполнения заказа. На основании ведомости дефектов и наряд-заказа выписывают документы на получение со склада необходимых запасных частей и материалов, рабочие наряды на изготовление, монтаж и реставрацию отдельных деталей и узлов.

Расходы на ремонт основных средств относят на затраты продукции того периода, в котором они возникли.

Фактические расходы, связанные с проведением или оплатой работ по ремонту основных средств предприятия, могут быть отнесены прямо на счета издержек производства и обращения (счет 20 «Основные производства» и др.) с кредита соответствующих материальных, денежных и расчетных счетов (счета 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.). На счетах издержек производства и обращения расходы на ремонт основных средств будут отра­жаться по соответствующим элементам затрат (материальные затраты, расходы на оплату труда и др.).

Организации могут создавать ремонтный фонд для накапливания средств на осуществление ремонтных работ, особенно на предприятиях с сезонным производством. Для учета ремонтного фонда целесообразно открывать субсчет «Ремонтный фонд» по пассивному счету 96 «Резервы предстоящих расходов».

Отчисления в ремонтный фонд должны производиться на основе плановой сметы затрат на все виды ремонта. Отчисления в ремонтный фонд оформляют следующей бухгалтерской записью:

дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы» (и других счетов производственных затрат),

кредит счета 96 «Резерв предстоящих расходов».

При образовании ремонтного фонда операции по учету ремонта основных средств, осуществ­ляемого хозяйственным способом, как правило, предварительно отражают на активном синтети­ческом счете 23 «Вспомогательные производства». По дебету этого счета учитывают фактические затраты на проведенный капитальный и текущий ремонты собственных основных средств, а с кредита фактическую себестоимость ремонтных работ списывают за счет ремонтного фонда. Сальдо по счету 23 дебетовое и показывает затраты по незаконченному капитальному или теку­щему ремонту основных средств. В балансе эти затраты отражают по статье «Незавершенное производство».

Оприходование строительных и других материалов, полученных при ремонте объектов основных средств, осуществляют по дебету соответствующих материальных счетов (10) и кредиту счета 23 «Вспомогательные производства».

Приемку отремонтированного объекта из капитального ремонта оформляют актом приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма № ОС-3) (приложение 6). По поступлении акта в бухгалтерию в инвентарной карточке делают отметку о произведенных работах. Кроме того, акт о приемке-сдаче служит основанием для списания факти­ческой себестоимости капитального ремонта.

Существуют два способа определения ежемесячных отчислений в резерв:

• 1/2 годовой суммы расходов на ремонт;

• по нормам, утверждаемым организацией.

Может возникнуть такая ситуация. Предприятие создало ремонтный фонд, но средств в нем зарезервировано недостаточно. Тогда сумму превышения затрат на ремонт отражают как расходы будущих периодов. Затем по мере накопления в фонде средств затраты списываются.

Списание фактической себестоимости ремонта, осуществленного хозяйственным способом с использованием счета 23, оформляют следующей проводкой:

дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов»,

кредит счета 23 «Вспомогательные производства».

На капитальный ремонт, осуществляемый подрядным способом, предприятие заключает договор с подрядчиком. Приемку законченного капитального ремонта оформляют актом приемки-сдачи (форма № ОС-3). Законченные капитальные работы оплачиваются подрядчику из расчета сметной стоимости фактического их объема. На стоимость законченных капитальных работ подрядчики представляют заказчику счета, акцепт которых оформляется следующей бухгалтер­ской записью:

дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Ремонтный фонд»,

кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Затраты на капитальный ремонт, осуществляемый подрядным способом, могут быть списаны с кредита счета 60 в дебет счетов издержек производства и обращения.

Оплату счетов подрядчиков производят с расчетного или другого счета и оформляют следующей бухгалтерской записью:

дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

кредит счета 51 «Расчетный счет» или других счетов.

По окончании отчетного года затраты на ремонт основных средств должны быть списаны на издержки производства или обращения в сумме фактически произведенных затрат.

Сальдо по субсчету «Ремонтный фонд» счета 96 «Резервы предстоящих расходов», как правило, должно соответствовать затратам по незаконченному ремонту сложных объектов.

В связи с этим сумму резерва, превышающую фактически произведенные затраты на ремонт, по окончании года сторнируют. При недостатке ремонтного фонда на величину недостатка составляют либо дополнительную проводку по начислениям в ремонтный фонд, либо списывают указанную величину на издержки производства или обращения.

Организации вначале могут учитывать затраты на ремонт основных средств по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» (с кредита материальных, расчетных и других счетов или счета 23), а с этого счета в течение года, как правило, равномерно списывать на счета издержек произ­водства (обращения). Данный вариант учета расходов по ремонту основных средств целесооб­разно использовать на тех предприятиях сезонных отраслей промышленности, где основная часть таких расходов приходится на первые месяцы года, когда еще не создан ремонтный фонд.

Ремонт и содержание основных средств непроизводственного назначения осуществляют за счет прибыли организации. Фактические расходы по ремонту указанных объектов списывают в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» с кредита материальных денежных и расчетных счетов (10, 70, 69, 60, 76 и др.).

Инвентаризация основных средств

Инвентаризация основных средств – это способ точного установления фактического нали­чия, состава и состояния основных фондов на определенный момент. До начала инвентаризации рекомендуется проверить:

• наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета, а также технических паспортов или другой технической документации. Техническая документация – это комплект чертежей, спецификаций, инструкций по уходу и эксплуатации, по монтажу и т.п., обеспечивающий возможность монтажа и нормального исполь­зования машин и оборудования в процессе производства и ухода за ними, а также текущий ремонт;

• наличие документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду и на хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.

При обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бухгалтерского учета или техниче­ской документации должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения.

При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в описи их полное наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели.

При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия проверяет нали­чие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов в собственности организации.

Проверяется также наличие документов на земельные участки, водоемы и другие объекты природных ресурсов, находящиеся в собственности организации.

При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам.

Оценка выявленных инвентаризацией неучтенных объектов должна быть произведена с учетом рыночных цен, а износ определен по действительному техническому состоянию объектов с оформлением сведений об оценке и износе соответствующими актами.

Основные средства вносят в описи по наименованиям в соответствии с основным назначе­нием объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переобо­рудованию и вследствие этого изменилось основное его назначение, то его вносят в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.

Если комиссией установлено, что работы капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и привести в описи данные о произведенных изменениях.

Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указа­нием заводского инвентарного номера, организации – изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и др.

Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и др. одинаковой стоимости, поступившие одновременно в одно из структурных подразделений организации и учитываемые на типовой инвентарной карточке группового учета, в описях приводятся по наиме­нованиям с указанием количества этих предметов.

Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне места нахождения орга­низации (в дальних рейсах морские и речные суда, железнодорожный подвижной состав, автома­шины; отправленные в капитальный ремонт машины и оборудование и др.), инвентаризируются до момента их временного выбытия.

На основные средства, не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т.п.).

Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяются основные средства, находящиеся на ответственном хранении и арендованные. По указанным объектам составляется отдельная опись, в которой дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение или в аренду.

Выявленные излишки основных средств приходуют по дебету счета 01 «Основные средства» с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы».

При недостаче и порче объектов основных средств их первоначальную стоимость списывают с кредита счета 01 «Основные средства» в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценно­стей», а сумму амортизации – с кредита счета 01 в дебет счета 02 «Амортизация основных средств». При выявлении конкретных виновников недостающие или испорченные основные сред­ства оценивают по продажным (рыночным) ценам, действовавшим в данной местности на день причинения ущерба, и списывают с кредита счета 94 в дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям». Разницу между рыночной ценой и остаточной стоимостью основных средств отражают по дебету счета 94 и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов». По мере погашения задолженности виновником ее соответствующую часть списывают со счета 98 в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Если конкретные виновники не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то недостающие и испорченные основные средства списывают у организаций с кредита счета 94 на финансовые результаты у коммерческой организации (счет 91) или увеличение расходов у неком­мерческой организации.

Переоценка стоимости основных средств

Для отражения в учете реальной (справедливой) стоимости объектов основных средств они подвергаются переоценке, которая необходима для устранения различий в стоимости однородных объектов, вызванных применением в разные периоды различных цен на машины, оборудование, транспортные средства, изменением стоимости строительно-монтажных работ.

Переоценка основных средств – это изменение первоначальной стоимости основных средств.

В соответствии с ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости основных средств, в кото­рой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) пере­оценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стои­мости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Решать вопрос о целесообразности переоценки основных средств предоставлено организации. Причем надо иметь в виду, что если организация переоценит свои основные средства, то в после­дующем она должна будет каждый год проводить такую переоценку.

В бухгалтерском учете увеличение балансовой стоимости объектов до их восстановительной стоимости рекомендовано отражать по дебету счета основных средств и кредиту счета добавоч­ного капитала. Сумма индексируемого износа в этом случае отражается по кредиту счета аморти­зации основных средств и дебету счета добавочного капитала. Сумма дооценки объектов основных средств, равная сумме их уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отне­сенной на финансовые результаты деятельности в качестве операционных расходов, должна учитываться в составе прибылей и убытков отчетного периода в качестве операционных доходов. Величина уценки объектов основных средств отражается в учете как уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм их дооценки в предыдущие периоды, а превы­шение суммы уценки над суммой дооценки относится на счет прочих доходов и расходов в качестве операционного расхода.

При выбытии объектов основных средств сумма их дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль. При сохранении высоких темпов инфляции стоимость инвентарных объектов целесообразно переоценивать в порядке, установленном ПБУ 6/01.

В обновленной редакции пункта 15 ПБУ 6/01 сказано, что ту часть уценки, которая превы­шает сумму предыдущих дооценок, следует относить на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Пример. В январе 2002 г. ООО «Запад» провело переоценку токарного станка. В результате его стоимость уменьшилась на 75 000 руб., а сумма амортизации – на 25 000 руб.

Предположим, что в начале 2001 г. организация проводила переоценку, в результате которой первоначальная стоимость станка увеличилась на 30 000 руб., а сумма амортизации – на 10 000 руб.

В начале 2001 г. в бухгалтерском учете были сделаны такие проводки:

дебет 01, кредит 83

30 000 руб. – увеличена первоначальная стоимость токарного станка;

дебет 83, кредит 02

10 000 руб. – увеличена амортизация.

В январе 2002 г. результаты переоценки отражаются такими проводками:

дебет 83, кредит 01

30 000 руб. – уменьшена первоначальная стоимость токарного станка в части ранее проведен­ной дооценки;

дебет 02, кредит 83

10 000 руб. – уменьшена сумма амортизации;

дебет 84, кредит 01

45 000 руб. (75 000 – 30 000) – уменьшена первоначальная стоимость токарного станка;

дебет 02, кредит 84

15 000 руб. () – уменьшена сумма амортизации.

Понятие и виды аренды

За последнее время большое распространение в хозяйственной деятельности организаций получили арендные отношения.

Аренда представляет собой основанное на договоре, срочное, возмездное владение и пользо­вание землей, иными природными ресурсами, а также имуществом, необходимым арендатору для самостоятельной хозяйственной или иной деятельности. Арендные отношения выражают способ совмещения владения и совместного использования собственности арендодателя, включая и госу­дарство. Субъектами этих отношений являются арендодатели – собственники имущества и арен­даторы – юридические и физические лица (в том числе иностранные), осуществляющие аренду.

Арендодатель – собственник имущества, сдающий его в аренду, в том числе иностранные юридические лица и граждане, а также органы и организации, уполномоченные собственником сдавать имущество в аренду.

Арендатор – лицо, которое временно (на установленный срок) и в рамках, оговоренных в договоре, получает право на использование собственности арендодателя, за что и вносит аренд-ную плату.

Договоры аренды многообразны по форме – этим вопросам посвящена глава 34 Гражданского кодекса Российской Федерации, состоящая из 64 статей.

В соответствии со статьей 606 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользо­вание.

Предметом аренды могут являться как отдельные здания, так и отдельные помещения, принадлежащие организациям. При этом в заключенном договоре должно быть совершенно опре­деленно идентифицировано имущество, являющееся предметом аренды (отдельно стоящее здание, склад, отдельные комнаты, помещения и т.п.).

В пункте 83 Методических указаний по учету основных средств уточнено, что в договоре аренды могут указываться соответствующие данные об имуществе, подлежащем передаче аренда­тору (состав и стоимость), срок аренды, размер, порядок, условия и сроки внесения арендной платы, распределение обязанностей сторон по поддержанию имущества в состоянии, соответ­ствующем условиям договора и назначению имущества, и другие условия аренды. В соответствии с пунктом 1 статьи 609 ГК РФ договор аренды на срок более одного года, а если хотя бы одной из сторон договора является юридическое лицо, то независимо от срока, должен быть заключен в пись­менной форме.

Кроме того, договор аренды недвижимого имущества, к коему относятся также и помещения, принадлежащие организации, подлежит государственной регистрации, если иное не предусмот­рено законом.

Договор аренды заключается на срок, указанный в договоре. Если срок аренды в договоре не определен, договор аренды считается заключенным на неопределенный срок. В этом случае каждая из сторон вправе в соответствии со статьей 610 ГК РФ в любое время отказаться от дого­вора, предупредив об этом другую сторону за три месяца.

Аренда допускается во всех отраслях народного хозяйства и может применяться в отношении имущества всех форм и видов собственности.

Экономическая целесообразность аренды для арендодателя заключается в том, что он полу­чает дополнительный доход от имущества, которое в ином случае находилось бы без употреб­ления и требовало затрат на свое содержание. Арендатор экономит значительные средства на капитальные вложения для покупки, строительства или возведения арендуемых объектов, а также время на их создание и освоение.

Различают следующие виды аренды:

• текущую аренду. Текущая аренда – это аренда отдельных объектов основных средств, в том числе и таких, по которым предусматривается выкуп по истечении или до истечения срока действия договора;

• аренду предприятия как имущественного комплекса в целом;

• финансовую аренду (лизинг). Лизинг – это форма долгосрочного договора аренды, когда один субъект (арендодатель) приобретает для другого субъекта (арендатора) по выбору послед­него необходимое для его производственной деятельности имущество у определенного продавца и предоставляет его за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей, сохраняя за собой право собственности.

Передача в аренду имущества производится по договору аренды и оформляется приемно-передаточным актом. В договоре аренды предусматривают состав и стоимость передаваемого в аренду имущества, сроки аренды, распределение обязанностей сторон по поддержанию имущества в состоянии, соответствующем условиям договора и назначению имущества, оговаривается срок их предстоящей службы, рассчитанный исходя из оценки имущества с учетом его фактического износа и действующих норм амортизационных отчислений, и величина арендной платы. Арендная плата за имущество включает в себя, как правило, средства, предусмотренные нормами отчисле­ний на полное восстановление и сметами затрат на ремонт основных средств, и часть прибыли, устанавливаемую договором на уровне, как правило, не ниже банковского процента (арендный процент).

В соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 доходы и расходы от сдачи имущества в аренду могут учитываться в составе доходов и расходов от обычных видов деятельности или в составе операци­онных доходов и расходов.

При первом варианте сдача имущества в аренду признается обычным видом деятельности. Расходы по этой деятельности учитывают на счетах учета производственных затрат (20, 26, 44 и др.), а доходы – на счете учета выручки от продажи (90).

При втором варианте сдача имущества в аренду не является предметом деятельности органи­зации и поэтому доходы и расходы от сдачи имущества в аренду учитывают на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в составе операционных доходов и расходов.

Произведенные затраты на ремонт сданных в текущую аренду основных средств арендодатель списывает в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» с кредита материальных, расчетных и денежных счетов (10, 70, 69 и др.).

Начисление амортизационных сумм по сданным в аренду основным средствам арендодатель относит на уменьшение прибыли и оформляет следующей записью:

дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

кредит счета 02 «Амортизация основных средств».

Начисление арендной платы за отчетный период отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Выручка от услуг по сдаче в аренду имущества, в том числе по лизингу, облагается НДС. Начисление НДС отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Арендная плата, начисленная авансом за будущие периоды, отражается по дебету счета 76 и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов». Поступившие арендные платежи записывают в дебет счетов 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета» с кредита счета 76. При начислении авансовых платежей на сумму арендной платы, начисленной в виде текущего платежа, дебетуют счет 98 и кредитуют счет 91.

Поскольку право собственности при текущей аренде сохраняется за арендодателем, передача объекта в аренду другому пользователю не уменьшает общей стоимости его имущества, но в случае капитальных вложений, произведенных арендатором в арендованные основные средства, арендодатель производит дооценку основных средств.

На стоимость произведенных арендатором капитальных вложений в арендованные основные средства производится дооценка основных средств, которая приходуется по дебету счета 01 «Основные средства» с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Арендатор учитывает арендованные основные средства на забалансовом счете 001 «Арендо­ванные основные средства» по первоначальной стоимости, обозначенной в договоре аренды. Аналитический учет ведется по объектам, принятым в аренду, и арендодателям.

На сумму арендной платы, начисленной арендодателю, арендатор дебетует счета издержек производства и обращения (25 «Общепроизводственные расходы» и др.) и кредитует счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Перечисленные суммы арендной платы отра­жают по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счетов 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета».

Начисление арендной платы за будущие периоды отражают по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Текущие начисления арендной платы списываются с кредита счета 97 в дебет счетов издержек производ­ства и обращения.

Если по условиям договора аренды капитальный ремонт основных средств производится арендатором и за его счет, то затраты на его осуществление списывают с кредита соответст­вующих материальных и расчетных счетов в дебет счетов издержек производства или счет 97 «Расходы будущих периодов». Со счета 97 затраты частями списывают на счета издержек произ­водства.

Если капитальный ремонт осуществляет арендатор за счет арендодателя, то затраты по его осуществлению относят в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» с кредита счета 97 или соответствующих материальных и расчетных счетов (23 «Вспомогательные производства», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др.).

Договором аренды может быть предусмотрено осуществление капитальных вложений аренда­тором в арендованные основные средства. Капитальные вложения арендатора, осуществленные за счет арендодателя, списываются у него в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и креди­торами».

Если договором предусмотрены капитальные вложения в арендованные основные средства за счет средств арендатора, то по окончании срока аренды они безвозмездно передаются арендода­телю. Передача оформляется бухгалтерскими записями на безвозмездную передачу основных фондов.

Учет долгосрочной аренды основных средств

Долгосрочная аренда объектов основных средств осуществляется в течение нескольких лет и согласно договору может завершиться переходом в собственность арендатора оплаченного им имущества в сумме, обусловленной договором. Эти основные средства учитываются арендатором в согласованной с арендодателем оценке, которая представляет собой, по существу, восстанови­тельную стоимость объекта, его выкупную цену и отличается от первоначальной и остаточной стоимости. Для арендодателя положительная разница между ценой выкупа и остаточной стоимо­стью является дополнительным доходом. Передача объектов в аренду с правом выкупа оформля­ется договором аренды, составленным по форме, предусмотренной для договора купли-продажи.

При аренде с правом выкупа бухгалтерские записи на счетах следующие:

1) дебет счета 60 «Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – стоимость выкупленных объектов основных средств;

2) дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 01 «Основные средства (субсчет «Выбытие основных средств») – остаточная стоимость выкупленных объектов;

3) дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит cчета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – сумма начисленного налога на добавленную стоимость;

4) дебет счета 50, 51 «Касса», «Расчетные счета», кредит счета 60 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – поступление платежа за выкупленные основные средства.

Текущие арендные платежи в этом случае уменьшают предназначенную к выкупу стоимость основных средств.

В бухгалтерском учете арендатора сумма промежуточной арендной платы отражается как текущие издержки производства и обращения по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебито-рами и кредиторами». На сумму НДС дебетуется счет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Учет лизинговых операций

В условиях развитой рыночной экономики арендные отношения оформляются в виде финан­совой аренды (лизинга). Лизинг представляет собой совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в том числе приобретением предмета лизинга.

При лизинге арендодатель осуществляет инвестирование денежных средств в предмет лизинга. В финансовом лизинге участвуют продавец объекта лизинга, арендатор (лизингопо­лучатель) и лизинговый посредник (лизингодатель) в лице специализированной фирмы.

Объектом арендных сделок обычно служат дорогостоящие виды производственного оборудо­вания (машины и оборудование, ЭВМ, суда, самолеты, производственные комплексы, информа­ционные системы и т.п.). Передача основных средств в эксплуатацию производится не фирмой-изготовителем, а лизинговым посредником, который выкупает эти средства у изготовителя по указанию (рекомендации) лизингополучателя и является собственником этого имущества. Лизин­гополучатель получает их во временное пользование без каких-либо первоначальных финансовых затрат (капитальных вложений).

Предмет лизинга после выплаты всех лизинговых платежей обычно переходит в собствен­ность лизингополучателя. Срок финансового лизинга соизмерим с периодом полной амортизации объекта или превышает его. Сам объект основных средств чаще всего учитывается на балансе лизингополучателя с начала хозяйственной операции. Утрата предмета лизинга или потеря им своих функций по вине лизингополучателя не освобождает его от финансовых обязательств по договору лизинга.

Общая сумма платежей по договору лизинга включает возмещение лизингодателю инвести­ционных затрат, покрытие текущих расходов и выплату вознаграждения. Учет операций, связан­ных с лизингом, зависит от того, кто является собственником имущества до завершения сделки (лизингодатель или лизингополучатель).

Лизинговые операции есть вид вложений капитала долгосрочного характера в приобретение основных средств, прежде всего активной части – машин и оборудования, с отсрочкой их платежа. В этом их инвестиционная привлекательность для всех участников сделки: для предприятия-изго­товителя – стимул к дальнейшему расширению производства, так как платежи осуществляются сразу вслед за отгрузкой продукции. Посредник – лизинговая компания – при наличии собствен­ных средств сама, а при их отсутствии за счет ссуды банка оплачивает стоимость оборудования. Впоследствии в соответствии с договором с лизингополучателем она возмещает его стоимость, увеличенную на сумму комиссионного вознаграждения, все время сохраняя за собой юридическое право на собственность данного имущества до момента выкупа. Следовательно, степень риска для нее сводится к минимуму.

Организация бухгалтерского учета лизинговых операций (финансовой аренды) осущест­вляется в соответствии с указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга.

Учет у лизингодателя. Затраты, связанные с осуществлением капитальных вложений по приобретению лизингового имущества, отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение объектов основных средств».

Лизинговое имущество приходуется по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» с кредита счета 08.

Передача лизингового имущества лизингополучателю отражается записями в аналитическом учете по счету 03.

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество поставляется его продавцом непо­средственно лизингополучателю, минуя лизингодателя, то указанные выше записи осуществляют в бухгалтерском учете транзитом на основании первичного учетного документа лизингопо­лучателя.

В зависимости от условий договора лизинговое имущество может учитываться на балансе лизингодателя или на балансе лизингополучателя.

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то затраты лизингодателя по осуществлению лизинговой деятельности формируются в соответствии с ПБУ 10/99 и учитываются на счете 20 «Основное производство» с кредита материальных, расчетных и других счетов (10, 69,70 и др.).

Начисление амортизации на полное восстановление лизингового имущества отражается по дебету счета 20 и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств».

Ежемесячно учтенные на счете 20 расходы по лизинговому имуществу списывают с кредита этого счета в дебет счета 90 «Продажи».

Причитающаяся исходя из условия договора лизинга сумма лизинговых платежей отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции со счетом 90 «Продажи». Поступление от лизингополучателя лизинговых платежей отражается по кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

При возврате лизингового имущества и прекращении его использования для лизинга его стоимость списывают с кредита счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в дебет счета 01 «Основные средства».

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополу­чателя, то передача лизингового имущества лизингополучателю отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы». При этом составляют следующие бухгалтерские записи:

1) дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам», кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – на сумму задолжен­ности по лизинговым платежам;

2) дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 03 «Доходные вложения в мате­риальные ценности» – на стоимость лизингового имущества;

3) дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» – на разницу между суммой лизинговых платежей и стоимостью имущества.

Вместо указанных трех бухгалтерских записей передачу лизингового имущества лизинго­дателем лизингополучателю можно оформить одной бухгалтерской записью:

• дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» – на сумму лизинговых платежей, кредит счета 03 «Доходные вложе­ния в материальные ценности» – на стоимость лизингового имущества,

• дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» – на сумму лизинговых платежей, кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» – на разницу между суммой лизинговых платежей и стоимостью лизингового имуще­ства.

Поступающие по договору лизинговые платежи отражаются по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Одновременно на сумму поступивших платежей дебетуют счет 98 «Доходы будущих периодов» и кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы».

При возврате лизингового имущества лизингодателю его остаточная стоимость приходуется по счету 03 «Доходные вложения в материальные ценности» с кредита счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

При возврате имущества с полностью погашенной стоимостью оно приходуется на счет 03 по условной оценке 1 руб.

Основные средства, сданные в аренду, учитывают на забалансовом счете 011 «Основные средства, сданные в аренду» в оценке, указанной в договорах аренды.

Аналитический учет по счету 011 ведут по арендаторам и по каждому объекту основных средств, сданных в аренду.

Учет у лизингополучателя. Как уже отмечалось, по условиям договора лизинговое имущество может учитываться на балансе лизингодателя и лизингополучателя.

Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то у лизингополучателя поступившее лизинговое имущество учитывается на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

Начисленные лизингодателю лизинговые платежи отражаются по дебету счетов учета издер­жек производства и обращения (20, 26, 44) и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам». При погашении задолжен­ности дебетуют счет 76 и кредитуют счета учета денежных средств. При возврате лизингового имущества его стоимость списывают со счета 001.

При выкупе лизингового имущества его стоимость на дату перевода права собственности списывают с забалансового счета 001 и приходуют по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств».

В случае выкупа лизингового имущества до истечения срока договора лизинга досрочно начисленные платежи относят в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов» или в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» (при решении использовать собственные источники) с кредита счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства».

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизинго­получателя, то на стоимость поступившего лизингового имущества дебетуют счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение объектов основных средств», и кредитуют счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства».

Стоимость поступившего лизингового имущества и затраты, связанные с его получением, списывают с кредита счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства».

Начисленные лизингодателю платежи отражают по дебету счета 76, субсчет «Арендные обязательства», и кредиту счета 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

Начисление амортизации по лизинговому имуществу осуществляют исходя из утвержденных норм амортизации или норм, увеличенных в связи с применением механизма ускоренной аморти­зации на коэффициент не выше 3. Начисленная амортизация отражается по дебету счетов учета издержек или обращения (20, 25, 26, 44 и др.) и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств».

Возврат лизингового имущества при условии полной выплаты лизинговых платежей отра­жают на счете 91 «Прочие доходы и расходы». При этом остаточную стоимость лизингового имущества списывают в дебет счета 91 с кредита счета 01 «Основные средства».

Сумма амортизации по лизинговому имуществу списывается в дебет счета 02 с кредита счета 01 «Основные средства».

При выкупе лизингового имущества при условии погашения всей суммы лизинговых плате­жей на счетах 01 «Основные средства» и 02 «Амортизация основных средств» осуществляют внутреннюю запись по переходу лизингового имущества в собственные основные средства.

Досрочно начисленные платежи за лизинговое имущество относят в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов» или счета 91 «Прочие доходы и расходы» (в случае принятия решения об использовании собственных источников) и кредит счета 02 «Амортизация основных средств». Одновременно указанная сумма отражается по дебету счета 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам», и кредиту счета 76, субсчет «Арендные обязательства».

Приложение 1

Министерство финансов Российской Федерации

ПРИКАЗ

от 30 марта 2001 года № 26н

ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ
«УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ» ПБУ 6/01

Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с междуна­родными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 года № 283 (Собрание законодательства Российской Федерации, 1998, № 11, ст. 1290), приказываю:

1. Утвердить прилагаемое Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01.

2. Признать утратившим силу приказ Министерства финансов Российской Федерации от
3 сентября 1997 года № 65н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 4/97» (приказ зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации
13 января 1998 года № 1451) и пункт 1 Изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 24 марта
2000 года № 31н (приказ зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской 26 апреля 2000 года, регистрационный номер 2209).

З. Ввести в действие настоящий приказ начиная с бухгалтерской отчетности 2001 года.

ПОЛОЖЕНИЕ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ «УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ» ПБУ 6/01

I. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ

1. Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации. Под организацией в дальнейшем понимается юридическое лицо по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных орга­низаций и бюджетных учреждений).

2. Настоящее Положение применяется также в отношении доходных вложений в матери­альные ценности.

3. Настоящее Положение не применяется в отношении:

• машин, оборудования и иных аналогичных предметов, числящихся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары – на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность;

• предметов, сданных в монтаж или подлежащих монтажу, находящихся в пути;

• капитальных и финансовых вложений.

4. Для целей настоящего Положения при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта (абзац в редакции приказа Минфина РФ от 18 мая 2002 г. № 945н, вводится в дейст­вие начиная с бухгалтерской отчетности 2002 г.).

5. К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлеж­ности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

В составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное улучше­ние земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложе­ния в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

6. Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвен­тарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлеж­ностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочле­ненных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов – это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоя­тельно.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно ее доле в общей собст­венности.

II. ОЦЕНКА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

7. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

8. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмот­ренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

• суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

• регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произ­веденные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

• таможенные пошлины;

• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основ­ных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непо­средственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

Фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) кредиторской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задол­женности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.

9. Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (скла­дочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

10. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгал­терскому учету.

11. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусмат­ривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, пере­данных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусмат­ривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основ­ных средств.

12. В первоначальную стоимость объектов основных средств, определяемую в соответствии с пунктами 8, 9, 10 и 11 настоящего Положения, включаются также фактические затраты органи­зации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

13. Капитальные вложения в многолетние насаждения, на коренное улучшение земель вклю­чаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ.

14. Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подле­жит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и настоящим Положением.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгал­терскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модерни­зации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств (абзац в редакции Минфина РФ от 18 мая 2002 г. № 45н, вводится в действие начиная с бухгалтерской отчетности 2002 г.).

15. Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыноч­ным ценам.

При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты пере­оценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года (в редакции приказа Минфина РФ от 18 мая 2002 г. №45н, вводится в действие начиная с бухгалтерской отчетности 2002 г.).

Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в доба­вочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода.

Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) и должна быть раскрыта в бухгалтерской отчет­ности организации. Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, прове­денной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) и должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности организации (абзац в редакции приказа Минфина РФ от 18 мая 2002 г. № 45н, вводится в действие начиная с бухгалтерской отчетности 2002 г.).

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.

16. Оценка объекта основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.

III. АМОРТИЗАЦИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

17. Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено настоящим Положением.

По объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внеш­него благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного строитель­ства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а также продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, стоимость не погашается, т.е. амортизация не начисляется. По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалан­совом счете.

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

18. Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

• линейный способ;

• способ уменьшаемого остатка;

• способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

• способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входя­щих в эту группу.

Объекты основных средств стоимостью не более 10000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением (абзац в редакции приказа Минфина РФ
от 18 мая 2002 г. № 945н, вводится в действие начиная с бухгалтерской отчетности 2002 г.).

19. Годовая сумма амортизационных отчислений определяется:

• при линейном способе – исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстанови­тельной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы аморти­зации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

• при способе уменьшаемого остатка – исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законо­дательством Российской Федерации;

• при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования – исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого – число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начис­ляются ежемесячно, независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

По основным средствам, используемым в организациях с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за срок полезного использования объекта основных средств.

20. Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:

• ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производи­тельностью или мощностью;

• ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

• нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды).

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

21. Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

22. Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

23. В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление аморти­зационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руково­дителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

24. Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгал­терском учете отчетного периода, к которому оно относится.

25. Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгал­терском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.

IV. ВОССТАНОВЛЕНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

26. Восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

27. Затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконст­рукцию объекта основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стои­мость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полез­ного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

28. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, замена каждой такой части при восстановлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта.

V. ВЫБЫТИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

29. Стоимость объекта основных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Выбытие объекта основных средств имеет место в случаях продажи, безвозмездной передачи, списания в случае морального и физического износа, ликвидации при авариях, стихийных бедст­виях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций.

30. Если списание объекта основных средств производится в результате его продажи, то выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре.

31. Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списа­ния объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов.

VI. РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ В БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

32. В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности как минимум следующая информация:

• о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года;

• о движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступ­ление, выбытие и т.п.);

• о способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматри­вающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;

• об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов);

• о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств
  (по основным группам);

• об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;

• об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды;

• о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств;

• об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находя­щихся в процессе государственной регистрации.

Приложение 2

КОММЕНТАРИИ К ПБУ 6/01 «УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ»

Некоторые предприятия уже в 2001 году вели свой учет в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденным приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н. Но многие организации, ссылаясь на противоречия в законодательстве, этот приказ проигнорировали. Однако с 1 января 2002 г. все обязаны считаться с ПБУ 6/01.

Что относится к основным средствам

Основными средствами являются: здания, сооружения, рабочие и силовые машины, оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструменты, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и др. Это указано в пункте 5 ПБУ 6/01.

Также к основным средствам относятся капитальные вложения в арендованное имущество, земельные участки, объекты природопользования и средства, направленные на коренное улучшение почв.

Критерии, по которым активы относятся к основным средствам, указаны в пункте 4 ПБУ 6/01:

• приобретаемый объект должен использоваться в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд;

• срок его использования должен превышать 12 месяцев;

• объект в дальнейшем должен приносить организации те или иные экономические выгоды;

• организация приобрела его не для перепродажи.

Все эти условия должны быть выполнены одновременно. И только тогда актив является основным средством.

Поступление основных средств

Приобретение, сооружение или изготовление

В этом случае первоначальная стоимость основного средства равна сумме фактических затрат. Перечень этих затрат приведен в пункте 8 ПБУ 6/01. В него вошли:

• суммы, которые в соответствии с договором предприятие должно уплатить продавцу или подрядчику;

• регистрационные сборы;

• таможенные пошлины;

• невозмещаемые налоги;

• вознаграждения посредническим организациям;

• суммовые разницы.

Согласно пункту 12 ПБУ 6/01, в первоначальную стоимость объектов основных средств включаются еще затраты на доставку и приведение этих активов в состояние, пригодное для использования.

Этот перечень не ограничен вышеприведенными затратами, и поэтому предприятие может включить в первоначальную стоимость основного средства любые затраты, которые непосредственно связаны с его приобретением, сооружением или изготовлением.

Расходы на приобретение учитывайте на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».
В учете предприятия делается такая проводка:

дебет 08,

кредит 60 (76, 10, 70, 69...) – отражены затраты на приобретение основных средств.

После того как организация введет основное средство в эксплуатацию, эти расходы нужно списать в дебет счета 01 «Основные средства»:

дебет 01,

кредит 08 – введен в эксплуатацию объект основных средств.

Пример. ООО «Эктис» приобрело токарный станок за 144 000 руб. (в том числе НДС – 24 000 руб.). Расходы по настройке станка, оказанные сторонней организацией, составили 6 000 руб. (в том числе НДС – 1 000 руб.).

В учете ООО «Эктис» бухгалтер должен сделать следующие проводки:

дебет 08,

кредит 60

– 120 000 руб. (144 000 – 24 000) – приобретен токарный станок;

дебет 19,

кредит 60

– 24 000 руб. – учтен НДС по приобретенному станку;

дебет 60,

кредит 51

– 144 000 руб. – перечислены денежные средства в оплату за станок;

дебет 08,

кредит 60

– 5 000 руб. (6 000 – 1 000) – учтены расходы по настройке станка;

дебет 19,

кредит 60

– 1 000 руб. – учтен НДС по услугам;

дебет 60,

кредит 51

– 6 000 руб. – перечислены денежные средства в оплату за уcлугу по настройке станка;

дебет 68,

кредит 19

– 25 000 руб. (24 000 + 1 000) – произведен вычет по НДС;

дебет 01,

кредит 08

– 125 000 руб. (120 000 + 5 000) – введен в эксплуатацию токарный станок.

Вклад в уставный капитал

Основные средства могут поступить на предприятие в качестве вклада в уставный капитал. Согласно пункту 9 ПБУ 6/01, такие объекты нужно учитывать по стоимости, согласованной учре­дителями организации.

Нужно учитывать, что цену основных средств, которую устанавливают учредители, должен подтвердить независимый оценщик. Это сказано в пункте 3 статьи 34 Федерального закона от
26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах».

В обществах с ограниченной ответственностью оценщика нужно привлекать только при усло­вии, что номинальная стоимость доли, оплаченная основными средствами, превышает 200 МРОТ (п. 2 ст. 15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»).

В первоначальную стоимость основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал, включают и затраты предприятия на их доставку и установку.

Пример. ЗАО «Нова» получило от ООО «Диагональ» в качестве вклада в уставный капитал токарный станок. Его стоимость, согласованная с учредителями и подтвержденная независимым оценщиком, составила 144 000 руб. Перевозила станок транспортная фирма, услуги которой составили 9 600 руб.

В учете ЗАО «Нова» эти операции отражаются следующими проводками:

дебет 08,

кредит 75

– 144 000 руб. – поступил токарный станок в счет вклада в уставный капитал от
ООО «Диагональ»;

дебет 08,

кредит 60

– 9 600 руб. – учтены расходы по транспортировке станка;

дебет 01,

кредит 08

– 153 600 руб. (144 000 + 9 600) – введен в эксплуатацию токарный станок.

Безвозмездное получение основных средств

Организации, получив безвозмездно основные средства, должны учитывать их по рыночной стоимости (п. 10 ПБУ 6/01). Сначала эту стоимость нужно включить в состав доходов будущих периодов организации и отнести на счет 98 «Доходы будущих периодов».

Затем, по мере начисления амортизации, соответствующие суммы нужно списать с этого счета на внереализационные доходы, то есть в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Такой порядок предусмотрен пунктом 47 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности, которые утверждены приказом Минфина России от
28 июня 2000 г. № 60н.

Пример. В январе 2002 года ООО «Субскрайб» безвозмездно получило от физического лица оборудование. Его рыночная стоимость составила 60 000 руб. Ежемесячная сумма амортизации по этому оборудованию – 500 руб.

В январе 2002 года в учете предприятия делаются следующие проводки:

дебет 08,

кредит 98, субсчет «Безвозмездные поступления»

– 60 000 руб. – отражена рыночная стоимость безвозмездно полученного оборудования;

дебет 01,

кредит 08

– 60 000 руб. – введено оборудование в эксплуатацию.

В феврале 2002 года в учете нужно сделать такие проводки:

дебет 20,

кредит 02

– 500 руб. – начислена амортизация оборудования;

дебет 98, субсчет «Безвозмездные поступления»,

кредит 91, субсчет «Прочие доходы»

– 500 руб. – включена во внереализационные доходы часть стоимости безвозмездно полученного оборудования.

Обмен имущества на основные средства

Ваше предприятие может передать какое-либо имущество, а за него вместо денег получить, например, основные средства. Какова их первоначальная стоимость?

В этом случае она равна цене имущества, которое было передано. А стоимость переданного имущества соответствует цене, по которой в сравнимых обстоятельствах предприятие определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

Часто эту цену определить невозможно. Тогда стоимость полученных активов определяют исходя из цены, по которой обычно предприятие приобретает аналогичные основные средства.

И если возникает разница между стоимостью полученных и переданных ценностей, отражайте ее как внереализационные доходы и расходы.

Пример. ЗАО «Восток» заключило договор мены с ООО «Запад». Согласно этому договору, «Восток» поставляет «Западу» 400 единиц собственной продукции. В обмен на это «Запад» должен передать станок. Такой обмен стороны признали равноценным.

ЗАО «Восток» обычно реализует свою продукцию по цене 600 руб. (в том числе НДС – 100 руб.). Себестоимость продукции – 300 руб.

Станок подобного типа стоит 288 000 руб. (в том числе НДС – 48 000 руб.).

В учете ЗАО «Восток» делаются следующие проводки:

дебет 62,

кредит 90, субсчет «Выручка»

– 288 000 руб. – отражена выручка от реализации продукции исходя из стоимости станка;

дебет 90, субсчет «НДС»,

кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»

– 48 000 руб. – начислен налог на добавленную стоимость;

дебет 90, субсчет «Себестоимость продаж»,

кредит 43

– 120 000 руб. (300 руб. ? 400 шт.) – списана себестоимость продукции, переданной по договору мены;

дебет 26,

кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог»

– 2 400 руб. ((288 000 руб. – 48 000 руб.) ? 1%) – начислен налог на пользователей автомобильных дорог;

дебет 90, субсчет «Себестоимость продаж»,

кредит 26

– 2 400 руб. – списан на реализацию начисленный налог на пользователей автомобильных дорог;

дебет 08,

кредит 60

– 200 000 руб. ((600 руб. – 100 руб.) х 400 шт.) – оприходован полученный станок исходя из стоимости переданной продукции без учета НДС;

дебет 19,

кредит 60

– 40 000 руб. (100 руб. ? 400 шт.) – учтен НДС по приобретенному станку;

дебет 60,

кредит 62

– 240 000 руб. – зачтены обязательства по договору мены;

дебет 91, субсчет «Прочие расходы»,

кредит 62

– 48 000 руб. (288 000 – 240 000) – отражена разница между стоимостью станка и стоимостью реализованной продукции;

дебет 01,

кредит 08

– 200 000 руб. – введен в эксплуатацию станок;

дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС»,

кредит 19

– 40 000 руб. – произведен вычет по НДС.

Переоценка основных средств

На начало отчетного года организация может провести переоценку основных средств. Причем переоцениваться должен не отдельный объект основных средств, а группа однородных объектов. При этом бухгалтер может использовать два способа: индексацию и прямой пересчет.

Но имейте в виду, если предприятие переоценит свои основные средства, то в последующем оно должно будет каждый год проводить такую переоценку. Это указано в пункте 15 ПБУ 6/01.

Сумма уценки активов прежде всего уменьшает добавочный капитал организации, который создан за счет сумм дооценки этого объекта.

В бухгалтерском учете организации это отражается следующей проводкой:

дебет 83,

кредит 01

– уменьшена первоначальная стоимость объекта основных средств до восстановительной стоимости;

дебет 02,

кредит 83

– уменьшена сумма амортизации, начисленной за время эксплуатации объекта основных средств.

Но иногда суммы добавочного капитала не хватает, чтобы покрыть размер уценки. Тогда сумму превышения нужно отнести на счет прибылей и убытков в виде операционного расхода.

Дооценивая основные средства, бухгалтер должен сделать следующую проводку:

дебет 01,

кредит 83

– увеличена первоначальная стоимость объекта основных средств до восстановительной стоимости;

дебет 83,

кредит 02

– увеличена амортизация, начисленная за время эксплуатации объекта основных средств.

Сумма дооценки объекта основных средств, равная уценке, проведенной в предыдущие отчетные периоды, которая была учтена на счете прибылей и убытков, относится тоже на этот счет – теперь уже в виде дохода.

Пример. В январе 2002 года ООО «Запад» провело переоценку токарного станка. В результате его стоимость уменьшилась на 75 000 руб., а сумма амортизации – на 25 000 руб.

Предположим, что в начале 2001 года организация проводила переоценку, в результате которой первоначальная стоимость станка увеличилась на 30 000 руб., а сумма амортизации – на 10 000 руб.

В начале 2001 года в бухгалтерском учете были сделаны такие проводки:

дебет 01,

кредит 83

– 30 000 руб. – увеличена первоначальная стоимость токарного станка;

дебет 83,

кредит 02

– 10 000 руб. – увеличена амортизация.

В январе 2002 года результаты переоценки отражаются такими проводками:

дебет 83,

кредит 01

– 30 000 руб. – уменьшена первоначальная стоимость токарного станка в части ранее проведенной дооценки;

дебет 02,

кредит 83

– 10 000 руб. – уменьшена сумма амортизации;

дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»,

кредит 01

– 45 000 руб. (75 000 – 30 000) – уменьшена первоначальная стоимость токарного станка;

дебет 02,

кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

– 15 000 руб. (25 000 – 10 000) – уменьшена сумма амортизации.

Реализация основных средств

Если выбытие основных средств связано с их продажей, то выручка определяется исходя из цены, которую определили стороны договора. Доходы и расходы в этом случае являются операционными.

Следует учитывать, что, согласно пункту 15 ПБУ 6/01, суммы дооценки по выбывающим объектам основных средств нужно перенести из добавочного капитала в нераспределенную прибыль организации. В бухгалтерском учете это отражается следующей проводкой:

дебет 83,

кредит 84 – списана дооценка по выбывшему объекту основных средств.

Пример. В январе 2002 года ЗАО «Южный» реализовало компьютер за 12 000 руб. (в том числе НДС – 2 000 руб.). Стоимость компьютера, по которой он числился в учете, – 9 000 руб., а сумма начисленной амортизации составила к моменту продажи 1 800 руб.

В 2001 году организация переоценила компьютер. В результате сумма дооценки составила 800 руб.

В учете нужно сделать такие проводки:

дебет 76,

кредит 91, субсчет «Прочие доходы»

– 12 000 руб. – отражен доход от продажи компьютера и задолженность покупателя;

дебет 91, субсчет «Прочие расходы»,

кредит 68

– 2 000 руб. – начислен НДС с реализации;

дебет 01, субсчет «Выбытие основных средств»,

кредит 01

– 9000 руб. – списана стоимость компьютера, по которой он числился в учете;

дебет 02,

кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств»

– 1 800 руб. – списана сумма начисленной амортизации;

дебет 91, субсчет «Прочие расходы»,

кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств»

– 7 200 руб. – списана остаточная стоимость компьютера;

дебет 91, субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»,

кредит 99

– 4 800 руб. (12 000 – 7200) – отражена прибыль от продажи компьютера;

дебет 83,

кредит 84

– 800 руб. – списана дооценка по проданному компьютеру.

Как начисляется амортизация

Амортизация основных средств начисляется одним из следующих способов:

• линейным;

• уменьшаемого остатка;

• списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

• списания стоимости пропорционально объему продукции.

Выбрав один из этих способов, организация должна применять его для группы однородных объектов основных средств. И причем амортизацию придется начислять выбранным способом в течение всего срока полезного использования объектов, которые входят в эту группу.

А по объектам основных средств, цена которых не более 2000 руб. за единицу, а также по книгам, брошюрам и другим видам печатной продукции установлен другой порядок погашения стоимости. Их сразу можно списывать на затраты.

Пример. В 2002 году ООО «Зигзаг» приобрело станок для резки керамической плитки. Стоимость станка — 1800 руб. (в том числе НДС — 300 руб.).

В учете ООО «Зигзаг» делаются следующие проводки:

дебет 08,

кредит 60

– 1 500 руб. – отражено поступление станка для резки керамической плитки;

дебет 19,

кредит 60

– 300 руб. – учтен НДС по приобретенному станку;

дебет 60,

кредит 51

– 1 800 руб. – перечислены денежные средства в оплату за станок;

дебет 01,

кредит 08

– 1 500 руб. – введен станок в эксплуатацию.

Поскольку первоначальная стоимость станка равна 1500 руб., а это меньше 2000 руб., «Зигзаг», вводя его в эксплуатацию, сразу может списать всю стоимость станка на затраты.
В учете нужно сделать такую проводку:

дебет 26,

кредит 01

– 1 500 руб. – стоимость станка для резки керамической плитки отнесена на затраты.

Амортизация начисляется не на все объекты основных средств. Те объекты, на которые она не начисляется, указаны в пункте 17 ПБУ 6/01. Это объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства, продуктивный скот, а также многолетние насаждения, которые не достигли эксплуатационного возраста.

Кроме того, не подлежат амортизации и те активы, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются. Например, земельные участки и объекты природопользования.

Приложение 3

Корреспонденции счетов по учету основных средств

Приложение 4

Типовая межотраслевая форма № ОС-1

Утверждена постановлением Госкомстата

России от 30.10.97 № 71а

На основании ______________________ от «______» _____________________ 200___

произведен осмотр ______________________________________________________

_____________________________________________принимаемого (передаваемого)

в эксплуатацию от _______________________________________________________

_____________________________________________________________________

В момент приемки (передачи) объект находится в _______________________________

_____________________________________________________________________

местонахождение объекта

Основание перемещения _________________________________________________

_____________________________________________________________________

Краткая характеристика объекта ____________________________________________

_____________________________________________________________________

Сведения о наличии драгоценных материалов (металла, камней)

Объект техническим условиям соответствует

не соответствует

указать, что именно не соответствует ___________________________________

Доработка не требуется

требуется

указать, что именно требуется _________________________________________

Результаты испытания объекта ________________________________________

________________________________________________________________

Заключение комиссии _______________________________________________

_________________________________________________________________

Пригодна к эксплуатации _____________________________________________

_________________________________________________________________

Приложение. Перечень технической документации _________________________

_________________________________________________________________

________________________________________________________________

Председатель комиссии _______________ _______________ _______________

должность подпись расшифровка подписи

Члены комиссии _________________ __________________ ________________

должность подпись расшифровка подписи

________________________ _____________________ _____________________

должность подпись расшифровка подписи

________________________ _____________________ _____________________

должность подпись расшифровка подписи

Объект основных средств сдал ____________ __________________ _____________

должность подпись расшифровка подписи

М.П.

Объект основных средств принял ___________ _________________ ______________

должность подпись расшифровка подписи

М.П.

Отметка бухгалтерии об открытии карточки (записи в книге) или перемещении объекта

Сделана запись в инвентарной карточке № _______

Главный бухгалтер (бухгалтер) _____________ _______________ ______________

должность подпись расшифровка подписи

«____» ______________ 200__г.

Приложение 5

Типовая межотраслевая форма № ОС-6

Утверждена Постановлением Госкомстата России

от 30.10.97 № 71а

ИНВЕНТАРНАЯ КАРТОЧКА № ______

УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Полное наименование и назначение объекта

Наименование организации-изготовителя

Модель, тип, марка

Оборотная сторона формы № ОС-6

Краткая индивидуальная характеристика объекта